Betnkning nr. 1379/1999 om rdgiveres rolle ved bekmpelse af konomisk kriminalitet. Delbetnkning 3 afgivet af Justitsministeriets udvalg om konomisk kriminalitet og datakriminalitet. Overskrift niveau 1: KAPITEL 1 - INDLEDNING Overskrift niveau 2: 1.1.Udvalgets nedsttelse og kommissorium Justitsministeriets udvalg om konomisk kriminalitet og datakriminalitet blev nedsat den 21. oktober 1997. Udvalgets opgave er beskrevet sledes i kommissoriet: Udvalget skal have til opgave at fremkomme med forslag, der kan tage hjde for den udvikling, som de ndrede konomiske kriminalitetsmnstre og den moderne teknologi frer til. Med henblik p en sdan forstrket indsats mod den ny tids kriminalitet skal udvalget gennemg straffelovens berigelsesforbrydelser samt vurdere behovet for skrpelser af strafniveauet for konomisk kriminalitet, herunder i forhold til andre forbrydelsestyper. Udvalget skal behandle srlovgivningen, herunder navnlig behovet for ndringer af skatte- og afgiftslovgivningen med henblik p at imdeg konomisk kriminalitet. Ogs selskabslovgivningen, hvidvasklovgivningen og den finansielle lovgivning skal behandles i denne sammenhng. Endvidere skal de internationale tiltag p omrdet, herunder i EU-regi, indg i arbejdet. Udvalget skal tillige overveje lngere forldelsesfrister p en rkke omrder. Af andre sprgsml, der skal behandles, er revisorernes rolle, medvirken af sagkyndige dommere ved sagernes behandling ved domstolene og en get forskningsindsats vedrrende forebyggelse og bekmpelse af konomisk kriminalitet. Udvalgets anden opgave bliver at gennemg navnlig straffeloven og retsplejeloven med henblik p at sikre tidssvarende bestemmelser om datakriminalitet. Gennemgangen skal sledes bl.a. omfatte straffelovens bestemmelser omurigtige erklringer og dokumentfalsk og om industrispionage. Endvidere skal udvalget vurdere de kriminalitetsformer, som informationssamfundet, herunder de elektroniske opslagstavler, giver mulighed for. Udvalget skal ogs overveje ndringer af retsplejelovens regler om indgreb i meddelelseshemmeligheden i lyset af de nye telekommunikationsformer. Endelig skal udvalget vurdere, hvordan ressourcerne anvendes bedst muligt i kampen mod den konomiske kriminalitet. Overskrift niveau 2: 1.2.Udvalgets sammenstning Formand Landsdommer Hans Henrik Brydensholt stre landsretvrige medlemmer Professor, dr. jur. Mads Bryde Andersen Kbenhavns Universitet Afdelingschef Preben Bialas Told- og Skattestyrelsen Kontorchef Susan Bramsen Fdevareministeriet Landsdommer Bent Carlsen Dommerforeningen (til juli 1999) Direktr Jrgen Christiansen Arbejderbevgelsens Erhvervsrd Statsadvokat Michael Clan Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet Professor, lic. jur. Vagn Greve Kbenhavns Universitet Fuldmgtig Alexander Houen Skatteministeriet (fra december 1998) Fuldmgtig Annemette Vestergaard Jacobsen Skatteministeriet til august 1998) Fuldmgtig Helle Jahn Erhvervsministeriet (fra august 1998) Kommitteret Poul Dahl Jensen Justitsministeriet Statsautoriseret revisor Jesper Koefoed Foreningen af Statsautoriserede Revisorer Kontorchef, advokat Lau Kramer Foreningen Registrerede Revisorer FRR Fuldmgtig Lisbeth Krener Erhvervsministeriet (til august 1998) Advokat, dr. jur. Sysette Vinding Kruse Advokatrdet (til marts 1999) Lektor Lars Bo Langsted Handelshjskolen i rhus Landsdommer Kaspar Linkis Dommerforeningen (fra juli 1999) Kontorchef Kirsten Mandrup konomiministeriet Politimester Annemette Mller Politimesterforeningen Konsulent Lene Nielsen Dansk Industri Advokat Erik Overgaard Advokatrdet Generalsekretr Henrik Rothe Advokatrdet (fra marts 1999) Sekretariat Vicestatsadvokat Ulla Hg Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet Kst. statsadvokatassessor Jens Madsen Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet Fuldmgtig Birgitte Grnborg Juul Justitsministeriet (til marts 1998) Fuldmgtig Lennart Houmann Justitsministeriet (fra marts 1998) Overskrift niveau 2: 1.3.Udvalgets arbejde Udvalget har p baggrund af kommissoriets emner nedsat 6 arbejdsgrupper, der udarbejder rapporter til udvalget til brug for udvalgets beslutninger og forslag. Arbejdsgrupperne er opdelt sledes: Arbejdsgruppe 1: Udviklingen i lovgivningen og kriminaliteten. (Formand: Ulla Hg) Arbejdsgruppe 2: Straffeloven. (Formand: Vagn Greve) Arbejdsgruppe 3: Srlovgivningen. (Formand: Ulla Hg) Arbejdsgruppe 4: Rdgivere. (Formand: Lars Bo Langsted) Arbejdsgruppe 5: Domsforhandling m.v. (Formand: Bent Carlsen) Arbejdsgruppe 6: Datakriminalitet. (Formand: Mads Bryde Andersen) Udvalget har besluttet at afgive delbetnkninger, nr en emnekreds er frdigbehandlet, sledes at udvalgets indstillinger lbende kan gres til genstand for de videre politiske overvejelser. Udvalget har herved isr lagt vgt p, at nogle af de behandlede sprgsml skal behandles i flere arbejdsgrupper, og at en betnkning vedrrende samtlige de i kommissoriet nvnte problemstillinger derfor frst vil kunne foreligge p et meget senere tidspunkt end frdiggrelsen af en del af de indeholdte problemstillinger. Udvalget har tidligere afgivet flgende delbetnkninger: Delbetnkning I vedrrende udviklingen i lovgivningen og kriminaliteten samt vedrrende hleri og anden efterflgende medvirken. Delbetnkning II vedrrende brnepornografi samt vedrrende IT-efterforskning. Arbejdsgruppe 4 har ved behandlingen af sprgsmlet om rdgiveres rolle ved bekmpelse af konomisk kriminalitet haft flgende sammenstning: Lektor Lars Bo Langsted (formand) Handelshjskolen i rhus Fuldmgtig Liselotte Bang Erhvervs- og Selskabsstyrelsen Direktr Jrgen Christiansen Arbejderbevgelsens Erhvervsrd Fuldmgtig Malene Dijohn Finanstilsynet Statsautoriseret revisor Jesper Koefoed Foreningen af Statsautoriserede Revisorer Kontorchef, advokat Lau Kramer Foreningen Registrerede Revisorer FRR Konsulent Lene Nielsen Dansk Industri Advokat Erik Overgaard Advokatrdet Generalsekretr Henrik Rothe Advokatrdet Vicestatsadvokat Ulla Hg (sekretr) Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet Kst. statsadvokatassessor Jens Madsen (sekretr) Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet Overskrift niveau 2: 1.4. Resum Betnkningen omhandler rdgiveres rolle ved bekmpelse af konomisk kriminalitet. Herunder behandles, om der er behov for at ndre lovgivningen med hensyn til rdgiveres muligheder for at forebygge, opdage og reagere over for konomisk kriminalitet. Desuden behandles enkelte sprgsml vedrrende rdgiveres egne strafbare forhold. I kapitel 2 behandles rdgiveransvarets aktualitet og afgrnsning af rdgiverkredsen. Der foretages en sondring mellem faste rdgivere og ad hoc rdgivere. Udvalget har valgt at koncentrere sig om advokater og revisorer, da man finder, at det er de mest interessante rdgivere i relation til kriminalitetsforebyggelse og -bekmpelse. I kapitel 3 omtales, hvordan rdgiveres muligheder for bekmpelse af konomisk kriminalitet kan opdeles i faser. Udvalget har valgt at opdele mulighederne i 3 faser: Forebyggelse, opdagelse og reaktion. I kapitel 4 omtales samspillet mellem lovgivning og kontrol. Udvalget fastslr, at en effektiv kontrol fra myndighedernes side og den rdgivning, der ydes i denne forbindelse, er vsentlig for kriminalitetsbekmpelsen. I kapitel 5 behandles udviklingen i samspillet mellem selskabsledelse, rdgivere og kontrolmyndigheder. Udvalget fastslr, at der er sket ndringer i revisors rolle, isr gennem erklringsbekendtgrelsens pligt til at give oplysninger i revisionsptegningen om mulige kriminelle forhold fra ledelsens side. Advokatens rolle har ikke gennemget tilsvarende ndringer. Derimod er myndighedernes kontrolroller blevet styrket. I kapitel 6 behandles to sprgsml i relation til rdgiveres egne strafbare forhold, nemlig rettighedsfrakendelse for rdgiverne samt afgrelsesforum ved bedmmelsen af rdgiveres adfrd. Vedrrende rettighedsfrakendelse finder udvalget ikke, at det er i besiddelse af oplysninger eller erfaringer, der indicerer behov for ndringer i lovgrundlaget. Vedrrende afgrelsesforum er det udvalgets opfattelse, at bedmmelse af revisorers og advokaters adfrd br ske enten gennem disciplinrsystemet eller ved domstolene, sledes at der ikke sker dobbeltbehandling. I de situationer, hvor der er mulighed for behandling ved begge typer fora, finder udvalget det vigtigt, at der ikke vises tilbageholdenhed med hensyn til behandling gennem disciplinrsystemet. I kapitel 7 behandles sprgsmlet om forebyggelse af konomisk kriminalitet. Der omtales bl.a. den lovpligtige revision. Udvalget afstr fra at fremkomme med anbefalinger om udvidelse, men frarder samtidig en lempelse af omrdet for lovpligtig revision, idet dette vil kunne have negative kriminalprventive konsekvenser. I kapitel 8 behandles sprgsmlet om opdagelse af konomisk kriminalitet. Udvalget giver eksempler p, hvordan rdgivere kan opdage den konomiske kriminalitet. Det kan f.eks. ske ved betroelse i forbindelse med rdgivningen, og for revisorer kan det ske ved tilrettelggelsen og udfrelsen af revisionen. Kriminaliteten kan ogs opdages af ledelsen i forbindelse med rapportering til denne. I kapitel 9 behandles reaktionsmulighederne for henholdsvis advokater og revisorer over for konomisk kriminalitet. Udvalget finder, at hvor en advokat optrder som forsvarer eller som partsreprsentant i en civil sag, br en advokats tavshedspligt aldrig kunne brydes. Udvalget finder endvidere, at der ikke skal plgges advokater en generel pligt til at anmelde konomisk kriminalitet. Med hensyn til hvidvaskreguleringen finder et flertal i udvalget, at advokater ikke skal plgges en underretningspligt ved mistanke om hvidvask af udbytte fra kriminalitet. Nogle af udvalgets medlemmer kan ikke udelukke, at visse aktiviteter, der udves af advokater, skal omfattes af hvidvaskreguleringen, men disse medlemmer forbeholder sig deres endelige stillingtagen med henblik p EU's behandling af sprgsmlet. Et mindretal i udvalget finder, at advokater i et vist omfang br have pligt til at underrette om en mistanke om hvidvask. Udvalget finder, at der br vre klare regler, der hindrer, at advokater udnyttes til fremme af konomisk kriminalitet. Udvalget anbefaler derfor, at stramningen af de advokatetiske regler som flge af CCBE's (den europiske advokatforening) anbefalinger flges op af stramninger i klientkontoreglerne. Udvalget anbefaler sledes, at bde indbetaleren og modtageren af klientmidler skal identificeres. Udvalget anbefaler desuden, at ind- og udbetalinger over 50.000 kr. skal ske gennem et finansielt institut, der er omfattet af hvidvasklovgivningen. Et mindretal i udvalget finder, at den foreslede ndring af klientkontoreglerne ikke tilstrkkeligt regulerer det forhold, at det er advokaten, der p grundlag af sit kendskab til klienten er den nrmeste til at f mistanke om hvidvask. Udvalgets flertal foreslr desuden, at en advokat, som er fratrdt et klientforhold, p foresprgsel fra klientens nye advokat om, hvorvidt fratrdelsen skyldes en pligtmssig fratrdelsesgrund, har ret til at besvare dette sprgsml. Et mindretal i udvalget er imod dette forslag. Udvalget finder, at der ikke skal plgges revisorer en generel pligt til at anmelde en mistanke om konomisk kriminalitet i virksomheden. Med hensyn til hvidvaskreguleringen finder et flertal i udvalget, at heller ikke revisorer skal plgges en underretningspligt ved mistanke om hvidvask af udbytte fra kriminalitet. Nogle af udvalgets medlemmer kan ikke udelukke, at revisorer skal omfattes af hvidvaskreguleringen, men disse medlemmer forbeholder sig deres endelige stillingtagen med henblik p EU's behandling af sprgsmlet. Et mindretal i udvalget finder, at revisorer skal omfattes af hvidvaskreguleringen. Udvalgets flertal foreslr, at der som nye stk. 4-7 i rsregnskabslovens 61 g, indsttes bestemmelser om revisors reaktion ved viden om grov konomisk kriminalitet i virksomheden. Det foresls, at hvis revisor indser, at ledelsesmedlemmer i en virksomhed begr konomisk kriminalitet, og der er en begrundet formodning om, at forbrydelsen vedrrer betydelige belb eller i vrigt er af grov karakter, skal revisor foretage sig flgende: Revisor skal straks underrette de enkelte ledelsesmedlemmer. Underretningen skal indfres i revisionsprotokollen. Revisor skal efter 2 uger (via ledelsen) foranledige generalforsamlingen indkaldt, hvis ledelsen ikke forinden har taget de forndne skridt til at standse kriminaliteten og rette op p skaderne. Undlader ledelsen at indkalde generalforsamlingen eller at fortage de forndne skridt, skal revisor fratrde samt underrette Erhvervs- og Selskabsstyrelsen herom. Finder revisor, at underretning af ledelsen og indkaldelse af generalforsamling er uegnet til at forhindre fortsat kriminalitet og begrnse tab, skal revisor fratrde straks samt underrette Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. To medlemmer af udvalget finder, at underretningen skal ske til politiet i stedet for til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. t medlem af udvalget finder, at den fratrdende revisor ikke skal underrette Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, men alene den tiltrdende revisor om grundene til sin fratrden. Et mindretal i udvalget foreslr en regulering, der p flgende punkter adskiller sig fra flertallets forslag: Det forudsttes, at revisor i anden lovgivning plgges pligt til at underrette om en mistanke om hvidvask af penge. I den af mindretallet foreslede regulering skal der yderligere vre tale om mistanke og ikke viden, og revisor skal foretage en nrmere undersgelse for at af- eller bekrfte mistanken. De relevante strafbare forhold skal ikke vre knyttet til begrebetgrov karakter, men til, at der skal vre tale konomiske forbrydelser, som indebrer et vsentligt tab eller tabsrisiko for aktionrer eller kreditorer. Underretningen skal ikke gives til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, men til Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet. Kapitel 10 indeholder udvalgets forslag med bemrkninger. Overskrift niveau 1: KAPITEL 2 - RDGIVERANSVARETS AKTUALITET OG AFGRNSNING AF RDGIVERKREDSEN Overskrift niveau 2: 2.1 Rdgiveransvarets aktualitet Rdgiveransvaret er i de senere r aktualiseret i flere henseender. For det frste er advokater og revisorer i selskabstmningssager blevet gjort ansvarlige i forbindelse med rd til klienter om salg til overpris af selskaber, der havde en skattegld, som kberen aldrig betalte. Anklagemyndigheden har i et begrnset antal tilflde antaget, at der har vret forst til medvirken til undladelse af betaling af skatten. Der foreligger endnu ikke retsafgrelser om sprgsmlet. Derimod har domstolene fastslet, at der i en rkke tilflde har vret grundlag for erstatningspligt. Forholdene er beskrevet i udvalgets delbetnkning I, afsnit 3.2.2.1. Som nvnt det anfrte sted har rdgivernes erstatningsansvar imidlertid typisk ikke frt til, at de er blevet plagt at betale noget erstatningsbelb. Det skyldes, at skattevsenet kun har rettet sit erstatningskrav mod slgeren og i visse tilflde kberens bank. Slgernes rdgivere er alene inddraget i sagerne p den mde, at slgerne - og eventuelt kbernes bank - har anlagt adcitationssag mod slgernes advokat og revisor med pstand om hel eller delvis friholdelse for det erstatningsbelb, de selv bliver dmt til at betale. I de fleste tilflde er sagerne imidlertid faldet ud til, at slgeren alene er blevet dmt til at betale et belb, der svarer til den retsstridige gevinst (overprisen med renter m.v.), der er opnet. Da slgeren herefter ikke har lidt noget konomisk tab, bliver resultatet, at slgerens advokat og revisor, uanset deres ansvarspdragende rdgivning i forbindelse med skattekonstruktionen, alligevel ikke bliver ramt af nogen erstatningsbyrde. Denne retstilstand rejser generelt sprgsmlet, om der eventuelt i en situation, hvor klienten som flge af det forkerte rd bliver skuffet i sine forventninger, burde vre hjemmel til at plgge de ansvarlige rdgivere en form for konomisk godtgrelse. Dette problem er behandlet i Erhvervsministeriets betnkning om rdgiveransvar[1]. Udover at bemrke dette, har nrvrende udvalg ikke haft grundlag for at forflge dette sprgsml. En anden type sager, der har aktualiseret rdgiveransvaret, er dem, hvor rdgiveren uagtsomt har overset konomisk kriminalitet i den virksomhed, vedkommende i kraft af sin stilling skulle have opdaget og reageret imod. Et eksempel er Nordisk Fjersagerne. Der er her gennemfrt straffesager mod revisorer og advokater, sidstnvnte i deres egenskab af bestyrelsesmedlemmer. Som det nrmere omtales nedenfor i afsnit 5, er der imidlertid allerede sket en rkke stramninger navnlig i de regler, der glder for revisorer, herunder i forbindelse med udskiftning af revisorer. Heller ikke dette emneomrde har herefter vret i centrum for udvalgets overvejelser. Overvejelserne har derimod koncentreret sig om de tilflde, hvor en advokat eller en revisor i kraft af den indsigt, stillingen giver, bliver opmrksom p forhold, der viser eller dog giver mistanke om, at der foregr konomisk kriminalitet i virksomheden. Sprgsmlet er, hvorledes rdgiveren skal reagere i forhold til virksomheden, og om rdgiveren uanset sin normale tavshedspligt eventuelt skal underrette myndighederne. Et srligt sprgsml er, hvordan rdgiverne skal reagere i tilflde, hvor mistanken drejer sig om, at der gennem virksomheden foregr hvidvask af udbytte fra anden kriminalitet. Udvalgets overvejelser og stillingtagen til disse sprgsml findes i afsnit 9. [1] Betnkning nr. 1362 af november 1998 om rdgiveransvar. Overskrift niveau 2: 2.2.De forskellige rdgivergrupper Udvalget har indledningsvis overvejet, hvordan rdgiverbegrebet skulle afgrnses i relation til arbejdsopgaven, samt hvorvidt begrebet konomisk kriminalitet kunne og burde defineres nrmere i nrvrende sammenhng. Udgangspunktet for udvalgets overvejelser har vret, at rdgivere i bred forstand er personer, der mere eller mindre lejlighedsvis arbejder for eller med en virksomhed, som de i vrigt ikke er ansat i. Det sidste element indebrer, at en rdgiver er uafhngig af den konkrete virksomhed, som han eller hun rdgiver, bortset fra den afhngighed, der flger af interessen i at opn betaling for sit arbejde. Samtidig indebrer tilknytningen til virksomheden imidlertid, at rdgiveren opnr en indsigt i virksomhedens organisation, arbejdsformer, konomiske forhold m.v. alt afhngig af, hvilken type rdgiver der er tale om. Forskellige rdgivergrupper - f.eks. advokater, revisorer, bankrdgivere og management firmaer - har i et vist omfang overlappende rdgivningsomrder, hvilket indebrer, at forskellige rdgivergrupper kan have indsigt i de samme forhold i virksomheden. For eksempel kan svel advokaten som revisoren have indsigt i virksomhedens skattemssige og finansielle forhold, ligesom svel en managementrdgiver som en revisor kan have indsigt i virksomhedens organisation. I relation til udvalgets overvejelser indebrer dette, at man som udgangspunkt ikke udelukkende kan interessere sig for bestemte rdgivergrupper, men i hjere grad for, hvilke af virksomhedens omrder, der set i et kriminalitetsbekmpende perspektiv kan have srlig interesse. Samtidig er det imidlertid klart, at visse rdgivergrupper typisk fr indsigt i visse nrmere angivne omrder, som andre rdgivergrupper ikke eller kun mere sporadisk opnr indsigt i. Endelig har visse rdgivergrupper mere definerede pligter med hensyn til svel deres undersgelser som deres afrapporteringer end andre rdgivergrupper. Dette bevirker, at udvalget, trods det netop nvnte udgangspunkt, vil vurdere de mest relevante rdgivergrupper for sig og kun sporadisk berre andre typer af rdgivergrupper, hvor dette forekommer meningsfyldt. Udvalget vil imidlertid ikke se snvert p enkelttyper af opgaver for de enkelte rdgivergrupper, men se p deres samarbejde med virksomheden bredt, f.eks. sledes, at man for revisors vedkommende ser p alle arbejdsopgaver og ikke kun p lovpligtig revision af regnskaber. Begrebet konomisk kriminalitet er aldrig blevet hverken formelt eller teoretisk defineret p nogen entydig, almindeligt accepteret vis[2]. Hver enkelt forfatter og hver enkelt udvalg eller arbejdsgruppe har derfor enten selv forsgt at opstille en generel definition, accepteret en uprcis definition, eventuelt specielt tilpasset formlet[3], eller helt afstet fra noget forsg herp. Der er ikke for noget praktisk juridisk brug behov for en definition af begrebet, idet dette ikke optrder i nogen lovbestemmelse eller lignende, udover den nedennvnte. Iflge 2 i Justitsministeriets bekendtgrelse nr. 787 af 21/9 1992 om fordelingen af forretningerne mellem statsadvokaterne er arbejdsomrdet for Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet angivet som konomiske forbrydelser, herunder navnlig sager, der kan formodes at indeholde en overtrdelse af straffelovens 278-284, 289 og kapitel 29 eller en overtrdelse af erhvervs-, bolig-, afgifts- og skattelovgivningen, nr der kan vre grund til at antage, at overtrdelsen har et srligt betydeligt omfang, er et led i organiseret kriminalitet, er udfrt ved anvendelsen af sregne forretningsmetoder eller p anden mde er af srlig kvalificeret karakter. En almindelig forstelse af begrebet vil srligt vedrre overtrdelser af straffelovens kapitel 28 og 29 og bestemmelser i srlovgivningen om berigelseskriminalitet, men i vrigt alle handlinger, der resulterer i unskede formueforskydelser, der er strafferetligt sanktioneret, samt overtrdelser af den prventive lovgivning (isr bogfrings-, regnskabs- og selskabslovgivningen). Endelig vil andre lovovertrdelser med konomisk vinding for je beget i forbindelse med lovlig erhvervsvirksomhed kunne medinddrages under den almindelige forstelse. Ved anvendelsen af begrebet i dette udvalgs betnkning er der ikke noget behov for en prcis afgrnsning. Den almindelige forstelse er tilstrkkelig, idet den bl.a. omfatter kriminalitet, der berrer virksomhedens finansielle og organisatoriske liv, hvilket netop er det, de enkelte rdgivere typisk vil have indsigt i eller vre i berring med. Om sammenhngen mellem rdgivning og konomisk kriminalitet er det givet, at god professionel rdgivning til virksomheder er et meget vsentligt led i bekmpelsen af konomisk kriminalitet. God rdgivning stter ind fr virksomheden bliver impliceret i kriminalitet og fungerer sledes optimalt, nemlig som forebygger af kriminalitet. Forebyggelsen kan antage flere former, og som eksempler kan nvnes rdgivning om lovlige fremgangsmder, rdgivning om en god intern kontrolopbygning og rdgivning om bogfring. Endvidere har det utvivlsomt en prventiv virkning, nr en rdgiver med et udfrligt kendskab til virksomheden, som f.eks. i et vist omfang revisor, har sin gang i virksomheden. Med hensyn til den kriminalitetsforebyggende virkning af at en udenforstende flger med i virksomheden, har det givetvis ogs en prventiv betydning, at det offentlige udver kontrol, f.eks. gennem ToldSkat's virksomhedskontrol og Erhvervs- og Selskabsstyrelsens regnskabskontrol, jfr afsnit 4.2. Disse kontrollerende tiltag adskiller sig imidlertid fra den typiske rdgiverrolle, derved at de pgldende myndigheder dels ikke opnr noget helhedsbillede af virksomheden, dels at de ikke er virksomhedens fortrolige p samme mde, som en rdgiver er det. [2] Se f.eks. Vagn Greve i Kriminalitet i Erhvervslivet s. 9 ff. [3] Som f.eks. i betnkningen Revisorn och ekonomisk brottslighet, Nord 1992:18, hvor udvalget p s. 37 til sit forml definerer begrebet som kriminalitet i nringsvirksomhed med revisionspligt. Overskrift niveau 2: 2.3. Faste rdgivere og ad hoc rdgivere Udvalget har overvejet, om man kunne arbejde med en sondring mellem en virksomheds faste rdgivere og dens ad hoc rdgivere. En virksomheds faste rdgivere vil typisk vre revisorer, advokater og pengeinstitutter. Ud over rdgivning vil disse ogs udfre andre konkrete opgaver for virksomheden. Pengeinstituttet kan f.eks. st for formidling af ln til virksomheden eller bistand til aktieemission. Advokater vil typisk have som opgave ud over rdgivningen at fre de retssager, som virksomheden mtte blive involveret i, ligesom de i mange tilflde samtidig er bestyrelsesmedlemmer i virksomheden og dermed samtidig er en del af den gruppe, rdgivningen retter sig imod. Revisorer kan ud over rdgivningen udve den lovpligtige revision for virksomheden, men kan kun udgre en del af ledelsen i selskaber, der er dkket af beskrivelsen af revisors arbejdsomrde[4], ligesom de ikke kan afgive erklringer, nr de ved tjenesteforhold er knyttet til den, som har begret erklringen[5]. Det vil kunne variere med bde den enkelte virksomhed og med virksomhedens branche, hvad der konkret skal betragtes som faste rdgivere. Gruppen af ad hoc rdgivere er nrmest uendelig. Blandt de mere typiske kan eksempelvis nvnes rdgivende ingenirer, ejendomsmglere, forsikringsmglere, IT-konsulenter, fondsmglere, skibsmglere, dyrlger, forskellige miljspecialister og virksomhedskonsulenter, og blandt de mindre typiske kan eksempelvis nvnes psykologer. Sondringen har ikke ndvendigvis betydning for, hvor dybt et kendskab den enkelte rdgiver fr til det omrde, han eller hun skal rdgive om, ligesom der omrdemssigt vil kunne vre overlap, som tidligere nvnt, ogs mellem faste rdgivere og ad hoc rdgivere. Imidlertid vil en fast rdgiver mere typisk end en ad hoc rdgiver have virksomhedens generelle tillid, ligesom den faste rdgiver typisk vil opn et mere nuanceret og detaljeret billede af virksomheden end den rdgiver, der blot kommer ind, lser en konkret opgave og forlader virksomheden igen. [4] Lov om statsautoriserede revisorer 10, stk. 2, jfr. 6 a, og lov om registrerede revisorer 6 a, stk. 2, jfr. 4 a. [5] Henholdsvis 13, stk. 1, nr. 1, og 7, stk. 1, nr. 1, i revisorlovene. Overskrift niveau 2: 2.4. Lovregler om rdgivning For s vidt angr advokater, findes ingen lovbestemmelser, der nrmere afgrnser, hvad der kan eller m rdgives om[6]. For s vidt angr revisorers rdgivning er den omtalt i revisorlovene[7], der opdeler i 2 typer : Dels rdgivning i forbindelse med virksomheden med revision af regnskaber m.v. og dels rdgivning inden for tilgrnsende omrder. I den tidligere revisorlovgivning var der en tilfjelse til tilgrnsende omrder, der eksemplificerede med ssom regnskabsvsen, administrative systemer, budgetlgning, prospekter, finansiering, beskatning og konomisk styring. Disse eksempler er fortsat anvendelige, idet lovndringen i 1994 ikke tilsigtede ndringer i afgrnsningen af de tilgrnsende omrder. Det er ikke tilladt for revisor at udfre arbejde, der ikke er omfattet af de angivne regler i revisorlovene, hvorfor rdgivning uden for de tilgrnsende omrder kan medfre svel straf- som disciplinransvar. Formlet med disse angivelser af tilladte arbejdsomrder er at sikre revisors uafhngighed. Det nvnes i betnkning nr. 1254/1993 om revisorlovgivningen, s. 44, at statsautoriserede revisorers arbejde i 1990 fordelte sig med 71 % til revision og regnskab og 29 % til rdgivning, herunder vejledning i tilknytning til revisionsopgaver. Det kan have formodningen for sig, at rdgivning i dag udgr en strre procentdel. Pengeinstitutters rdgivning er omtalt forskellige steder i den finansielle lovgivning. Af bank- og sparekasselovens 1, stk. 4, flger det, at ved pengeinstitutvirksomhed forsts varetagelse af funktioner i forbindelse med omstningen af penge, kreditmidler og vrdipapirer og dermed forbundne serviceydelser. Kerneomrdet af begrebet pengeinstitutvirksomhed fremgr af bilaget til 2. bankdirektiv[8], som ogs er bilag til bank- og sparekasseloven. Af pkt. 9 i bilaget fremgr det, at pengeinstitutter kan udfre rdgivning til virksomheder vedrrende kapitalstruktur, industristrategi og dermed beslgtede sprgsml og rdgivning samt tjenesteydelser vedrrende sammenslutning og opkb af virksomheder. Af pkt. 11 i bilaget fremgr det videre, at ogs portefljeadministration og -rdgivning anses som pengeinstitutvirksomhed. Pengeinstitutter er endvidere omfattet af definitionen af en vrdipapirhandler i vrdipapirhandellovens 4, stk. 1 og stk. 3. Af samme lovs 1, stk. 2, nr. 4, flger det, at man ved vrdipapirhandel bl.a. forstr erhvervsmssig rdgivning vedrrende vrdipapirer. Tilsvarende flger det af lov om fondsmglerselskaber[9], at ogs fondsmglere udver rdgivning som en del af deres virksomhed. Af lovens bilag 1, afsnit C, nr. 4, fremgr det, at fondsmglere kan yde rdgivning til virksomheder vedrrende kapitalstrukturer, industristrategi og dermed beslgtede sprgsml samt rdgivning og tjenesteydelser vedrrende fusioner og opkb af virksomheder. I bilag 1, afsnit C, nr. 6, er det endvidere anfrt, at fondsmglere kan udfre investeringsrdgivning vedrrende finansielle instrumenter. Da ogs fondsmglere er omfattet af definitionen af en vrdipapirhandler, flger det ligesom for pengeinstitutter af vrdipapirhandellovens 1, stk. 2, nr. 4, at fondsmglere kan udve erhvervsmssig rdgivning vedrrende vrdipapirer. [6] I Advokatansvaret af A. Vinding Kruse, 1990, er der en indholdsmssig opdeling i : Rdgivning om klare retsforhold, rdgivning om tvivlsomme juridiske problemer, forretningsmssige rd og rdgivning vedrrende personlige livsforhold. [7] Lov om statsautoriserede revisorer 6 a og lov om registrerede revisorer 4 a. [8] Jfr. direktiv 89/646/EF om samordning af lovgivningen om adgang til at optage og udve virksomhed som kreditinstitut og om ndring af direktiv 77/780/EF. [9] Jfr. lov nr. 1071 af 20. december 1995. Overskrift niveau 2: 2.5. Valg af afgrnsning Udvalget har fundet, at det i et kriminalitetsforebyggende og -bekmpende jemed i srlig hj grad er virksomhedens faste rdgivere som advokater og revisorer, der har interesse. Dels er disse grupper tttest p de enkelte virksomheder generelt, dels er gruppernes medlemmer karakteriseret ved en strk samhrigheds- og standsflelse, hvilket giver mulighed for at pvirke den samlede gruppe i form af vejledninger, etiske regler m.v., ligesom de enkelte erhvervsudvere i kraft af deres standstilhrsforhold generelt m antages at st strkere og mere selvbevidst over for klienterne end mange andre rdgivererhverv med nyere, lsere eller mske helt mangelfulde flles identitetstrk. Udvalget har derfor i denne betnkning valgt isr at koncentrere sig om advokater og revisorer. P specialomrder vil dog ogs ad hoc rdgivere kunne vre interessante. Srligt vedrrende banker og en rkke andre finansielle institutioner bemrkes, at deres kriminalitetsforebyggende og -bekmpende rolle allerede indtager en srstilling, idet de trods de gldende regler om tavshedspligt er omfattet af hvidvasklovens regler om underretning til politiet[10]. Den her valgte afgrnsning indebrer imidlertid ikke, at den meget store og uhomogene rdgivergruppe, virksomhederne i vrigt kan betjene sig af, er uden interesse for udvalgets omrde. Det er sledes vigtigt at vre opmrksom p, at for stram en regulering og for mange pligter, der kan belaste forholdet mellem f.eks. advokat og klient eller revisor og klient, kan risikere at have den effekt, at de mere tvivlsomme og/eller mere skrupellse klienter jages over til andre rdgivergrupper uden tilsvarende pligter, men til gengld ogs uden tilsvarende uddannelses- og kontrolkrav, ja i visse tilflde jages helt ud i det gr rdgivermarked, der karakteriseres af uuddannede, ikke-branchetilknyttede rdgivere med hj risikoprofil, lav offentlig profil og ingen forsikringsdkning. Det brogede billede, der udgres af andre rdgivergrupper er sledes relevant, men uhndterligt set fra lovgivers side. Enhver kan yde rdgivning og enhver kan markedsfre sig som rdgiver. Eventuelle lovmssige tiltag i relation til plggelse af srlige pligter for denne type rdgivere mtte sledes udformes som en generel lov, phvilende (i hvert fald) alle erhvervsudvere. Man br nppe heller se bort fra, at det kan forekomme mindre rimeligt at plgge de i forvejen gennemregulerede og veluddannede rdgivere yderligere pligter, hvorimod de vrige, ikke s prventivt virkende rdgivergrupper, slipper for sdanne. Den omstndighed, at udvalget navnlig har beskftiget sig med advokaters og revisorers ansvar i forbindelse med deres rolle som virksomhedsrdgivere, udelukker naturligvis ikke i sig selv, at der kan vre behov for at lade visse former for rdgivning generelt blive omfattet af en regulering, frem for at vlge en regulering, der er knyttet til srligt definerede erhverv som advokater og revisorer. Dette m overvejes blandt andet for de former for rdgivning, der er omfattet af hvidvaskloven, hvor der allerede er en regulering vedrrende den finansielle sektors rdgivning. [10] Jfr. lov nr. 348 af 9/6 1993 om forebyggende foranstaltninger mod hvidvaskning af penge, der implementerer EU's hvidvaskdirektiv (91/308/EF). Overskrift niveau 1: KAPITEL 3 - OPDELING I FASER Udvalget har vurderet, hvordan rdgivernes muligheder og betydning for bekmpelse af den konomisk kriminalitet skulle opdeles til brug for udvalgets overvejelser. Udvalget har valgt at typeinddele problemstillingerne i tre grupper. Disse grupper fokuserer p 3 forskellige tilgange af betydning for rdgivernes mulighed for at bekmpe eller begrnse den konomiske kriminalitet. Uanset at udvalget sledes har valgt at foretage en tretrins inddeling, indebrer dette ikke, at de tre elementer kan anskues isoleret. Tvrtimod udgr de for de fleste af rdgivergrupperne tre elementer, der understtter hinanden, eller som kan modarbejde hinanden. Under alle omstndigheder er det vigtigt at holde sig for je, at tiltag inden for et af omrderne kan have negative effekter inden for et af de vrige omrder. De tre hovedgrupper er : -Forebyggelse -Opdagelse -Reaktion Hvor den frste gruppe bredt anskuer den muligt kriminalitetsforebyggende effekt af rdgivernes arbejde og tilstedevrelse, har de andre to grupper det flles udgangspunkt, at der allerede er beget kriminalitet eller andre handlinger, som kan indebre kriminalitet, og som rdgiveren kan henholdsvis opdage og reagere p. Det skal srlig pointeres, at sprgsmlet om reaktion naturligvis kun er aktuelt, hvis rdgiveren har opdaget eller har mistanke om formodet kriminalitet. Overskrift niveau 2: 3.1.Forebyggelse Som nvnt er det udvalgets opfattelse, at alle rdgivere har en vsentlig funktion med hensyn til at forebygge kriminalitet gennem god professionel rdgivning. Dette glder som udgangspunkt for al rdgivning, uanset hvilken lovgivning, der glder for rdgiverens profession. Det m dog samtidig strkt pointeres, at jo bedre uddannelse og jo strre faglig og professionel kompetence den pgldende rdgiver er i besiddelse af, jo strkere er den kriminalitetsbegrnsende effekt. Hertil kommer, at rdgiverens vrdi ges - ikke blot i relation til det prventive aspekt, men ogs for den fornuftige klient - i jo hjere grad rdgiveren yder uafhngig rdgivning. Jo mere rdgiveren er afhngig af den enkelte klient, jo mere ges risikoen for, at rdgiveren reduceres til en teknisk maskine, der blot leverer fagtekniske lsninger p et hvilket som helst sprgsml og nske, klienten mtte have. Selv i en sdan situation vil rdgivningen imidlertid ofte kunne have et prventivt element, idet fagteknikeren som oftest m antages at operere med lovlige lsningsmodeller. Skal man fremdrage nogle eksempler p, at den ydede rdgivning kan have en konkret kriminalitetsforebyggende effekt, kan man nvne, at revisors rdgivning om den korrekte brug af skatteregler i selvangivelsen kan forebygge misbrug af skattereglerne. Endvidere kan revisors ptegning p budgetter og regnskaber samt rdgivning om regnskabsprocedurer have en tilsvarende effekt. For advokater kan rdgivning om det retsstridende i at finansiere en virksomhed med virksomhedens egne midler, ulovlige aktionrln, ulovlige skattearrangementer eller aflejring af virksomhedens fortjeneste i skattelylande, vre medvirkende til, at en sdan kriminalitet ikke begs. Ud fra et kriminalitetsforebyggende forml er det derfor vigtigt at undg indfrelse af regelst, der kan skubbe klienterne vk fra den veluddannede rdgiverkreds og over i det gr rdgivermarked, jfr. afsnit 2.4. Det skal dog bemrkes, at rdgivning, der kan forebygge misbrug, typisk vil vedrre omrder, hvor de pgldende ikke nsker at overtrde lovgivningens regler. Der er ingen grund til at formode, at disse personer ikke vil forhre sig hos advokater og revisorer, og at dette vil glde, uanset om rdgiverne har pligt til at reagere p ulovligheder. Visse rdgivergrupper afgiver erklringer, bl.a. til brug for det offentlige, og bliver i den sammenhng omfattet af lovgivningens mange erklringsregler, ligesom dette kan vre direkte reguleret i den til professionen knyttede lovgivning, som tilfldet er for revisorers vedkommende. Nogle rdgivergrupper er omfattet af de srlige regler i straffelovens kapitel 16, srlig 155 og 157, om personer, der virker i offentlig tjeneste eller hverv. Rdgivere, der selv er omfattet af srlige strafsanktionerede regler vedrrende udvelsen af deres virksomhed, udgr efter udvalgets opfattelse en gruppe, hvor rdgivningsetikken af alle m forventes at ligge p et hjt niveau. Efter udvalgets opfattelse, br niveauet imidlertid vre hjt hos alle rdgivere. Endvidere br det vre klart for alle rdgivere, at der - uanset de ikke er omfattet af de nvnte srlige bestemmelser - kan vre risiko for at pdrage sig ikke alene et erstatningsansvar, men ogs i mere specielle tilflde et strafferetligt medvirkensansvar. Det m imidlertid erkendes, at med den meget store, uafgrnsede rdgivergruppe der er, og den meget store variation i, hvad der rdgives om, er omrdet ikke velegnet til mere generelle lovreguleringer. Der er efter udvalgets opfattelse heller ikke pvist noget behov herfor, da rdgivning i almindelighed sknnes at ske professionelt forsvarligt. Der er ganske store forskelle inden for de enkelte rdgivergrupper i relation til de redskaber, professionerne anvender sig af for at sikre, at alle medlemmer af gruppen udfrer arbejdet p det forndne faglige niveau. Gruppen af statsautoriserede revisorer er antageligt den, der er net lngst med at stte sine medlemmers adfrd i system gennem forskellige tiltag. Foreningen af Statsautoriserede Revisorer udarbejder sledes revisionsvejledninger, som er generelt forpligtende for medlemmerne. Disse revisionsvejledninger omfatter en rkke forskellige arbejdsomrder og -opgaver. F.eks. er der udstedt vejledninger om grundlggende principper (nr. 1), om anvendelse af en anden revisors arbejde (nr. 3), om revisionsptegningen (nr. 7), om revisors rdgivning og assistance (nr. 15) og om vsentlig fejlinformation i regnskabet som flge af besvigelser og fejl (nr. 21). Disse vejledninger tjener som udfyldende normst - bde for de statsautoriserede og de registrerede revisorer - ved afgrelsen af, om en revisor har tilsidesat god revisorskik, hvilket igen har betydning i erstatningsretlig sammenhng (ved culpavurderingen) og kan have det i strafferetlig sammenhng (ved anvendelse af f.eks. straffelovens 157). Den isolerede tilsidesttelse kan endvidere medfre disciplinrt ansvar for revisor. Denne type soft-law har sledes en ikke ringe retlig betydning ved fastholdelsen af revisorprofessionens faglige niveau. Hertil kommer, at foreningen har et kvalitetskontrolprogram, hvorigennem den stikprvevis kontrollerer, at de statsautoriserede revisorer lever op til de procesorienterede krav, der stilles til dem. Tilsvarende har Foreningen Registrerede Revisorer FRR et obligatorisk foreningsbaseret kvalitetssikringsprogram for sine medlemmer. Begge foreninger stiller endvidere manualer og koncepter vedrrende revision og rdgivning til rdighed for deres medlemmer. For advokaters vedkommende fastslr retsplejelovens 126, stk. 1, at en advokat skal udvise en adfrd, der stemmer med god advokatskik. Advokaten skal herunder udfre sit hverv grundigt, samvittighedsfuldt og i overensstemmelse med, hvad berettigede hensyn til klienternes tarv tilsiger. Bestemmelsen nvner endvidere sagernes fremme, vederlag og adfrd uden for advokatvirksomheden. Det nrmere indhold af begrebet god advokatskik faststtes af Advokatnvnet med adgang til indbringelse for domstolene. Advokaterne orienteres om Advokatnvnets afgrelser via Advokatrdets offentliggrelse heraf i deres fagtidsskrift og ved, at nvnets afgrelser indarbejdes i rdets advokatetiske regler. Indholdet af disse regler har kun direkte betydning for fortolkningen af begrebet god advokatskik, i det omfang de afspejler Advokatnvnets tidligere eller fremtidige afgrelser[11]. Dette system er i overensstemmelse med den af Justitsministeriet nskede kompetencedeling mellem Advokatnvnet og Advokatrdet[12]. Det modificeres imidlertid med, at Justitsministeriet har godkendt Advokatsamfundets vedtgter[13], iflge hvilke Advokatrdet til retssager kan afgive responsa om god advokatskik, kutymer m.v. Advokatrdet frer kontrol med medlemmernes virksomhed p baggrund af f.eks. indgivne klager eller avisomtale, men ogs p baggrund af et egentligt rapporterings- og kontrolsystem vedrrende overholdelse af klientkontoreglerne[14], og rdet kan p den baggrund (ud over at indgive politianmeldelser i grovere sager) indbringe sager for Advokatnvnet. De for advokater og revisorer nvnte god skikregler afspejler en retligt forpligtende praksis. Tilsvarende glder der for pengeinstitutter et st retningslinier om etik i pengeinstitutternes rdgivning. Dette regelst er udstedt af Forbrugerombudsmanden efter forhandlinger med de relevante organisationer og myndigheder p omrdet og er primrt baseret p praksis fra domstole og Pengeinstitutankenvnet. Det indeholder dog ogs selvstndige, nyere bidrag til fastlggelsen af rdgivningen inden for sektoren. Med hensyn til den finansielle lovgivning findes der god skik-regler i de love, der regulerer de enkelte typer finansielle virksomheder. Sledes flger det af bank- og sparekasselovens 1, stk. 6, at pengeinstitutter skal drives i overensstemmelse med redelig forretningsskik og god pengeinstitutpraksis, ligesom det flger af vrdipapirhandellovens 3, stk. 2, at enhver vrdipapirhandel skal udfres p en redelig mde og i overensstemmelse med god vrdipapirhandelsskik. Det kan ligeledes nvnes, at 12, stk. 1, i lov om forsikringsmglervirksomhed[15] indeholder en bestemmelse om god forsikringsmglerskik. Alle disse god skik-regler m antages ogs at omfatte den rdgivning, som de omhandlede virksomheder udver. Derudover findes der retligt uforpligtende etiske regler og regler for god adfrd i forskellige professionsgruppers foreninger. Sdanne etiske regler kan vre mere eller mindre konkret udformet, ligesom den typisk vrste konsekvens af en tilsidesttelse vil vre den pgldende erhvervsudvers eksklusion af sin forening. I det omfang sdanne regler imidlertid afspejler en sdvane, vil denne ogs kunne have en retlige forpligtende karakter. Udvalget vil anbefale alle professionsgrupper (rdgivergrupper), der nsker, at professionen generelt udves med hj faglig kvalitet, at der udarbejdes skriftlige regler indeholdende en rimelig specifikation af, hvad der er god adfrd i den aktuelle profession. Derved udstikkes de forventninger, gruppen har til sine udvere, og reglerne vil i hvert fald vre af psykologisk forpligtende karakter. Det bemrkes, at nogle af de store rdgivningsbrancher har formuleret etiske regler. For advokaters vedkommende indeholder de advokatetiske regler bde rent etiske regler, og regler som reflekterer retsplejelovens standard god advokatskik. Foreningen af Statsautoriserede Revisorer har en overordnet bestemmelse i 3 i foreningens regler om tilbrlig adfrd. Foreningen har tillige et etikudvalg samt andre udvalg, der p mere konkret foranledning afgiver udtalelser om, hvorledes statsautoriserede revisorer br forholde sig. Som eksempel kan nvnes to faglige notater om henholdsvis den statsautoriserede revisors skatterdgivning og den statsautoriserede revisors arbejde i forbindelse med afgivelse af erklring p prospektmateriale, begge fra august 1995, afgivet af rdgivningsudvalget. Foreningen Registrerede Revisorer FRR har vedtaget etiske regler, hvoraf det fremgr, at medlemmerne er forpligtet til at varetage kundens interesser p bedste mde inden for lovgivningens rammer og under iagttagelse af god revisorskik, herunder god bogfrings-, regnskabs-, revisions- og rdgivningsskik. Begge revisorforeninger har nedsat etikudvalg. Udvalgene har ikke sanktionsbefjelser, men deres arbejde kan have indflydelse p kollegiale sanktioner, f.eks. eksklusion, da de rdgiver og besvarer generelle og konkrete sprgsml fra foreningernes bestyrelser, samt p disciplinre sanktioner, da de kan indstille til bestyrelserne, om en sag br indbringes for disciplinrnvnet. For pengeinstitutter findes som nvnt Retningslinier om etik i pengeinstitutternes rdgivning, som indeholder de krav, der kan stilles til pengeinstitutternes rdgivning for, at den er i overensstemmelse med god markedsfringsskik. Af betydning for forebyggelse af konomisk kriminalitet kan srlig nvnes retningsliniernes bestemmelse om, at der skal skabes den forndne klarhed om indhold og forudstninger i rdgivningen. Ud over den virkning med hensyn til forebyggelse af kriminalitet, der i et ikke helt ubetydeligt omfang m antages at vre konsekvensen af rdgivning af hj professionel kvalitet, har udvalget drftet en tilknyttet problemstilling: Netop for s vidt angr rdgivergrupper, hvis rdgivning det er almindeligt accepteret, at man retter sig efter, er det en ofte forekommende pstand i straffesager vedrrende konomisk kriminalitet, at tvivlssprgsml har vret drftet med virksomhedens rdgivere, og at der er disponeret i overensstemmelse med denne rdgivning. Pstanden er nogle gange forkert og nogle gange rigtig. Nr den er rigtig, viser det sig ikke sjldent, at sprgsmlet ganske rigtigt har vret drftet, men at ikke alle relevante forhold har vret forelagt rdgiveren, hvis rdgivning derfor er sket ud fra andre forudstninger end de faktisk foreliggende. Udvalget har overvejet, hvordan denne uheldige spejleffekt af god professionel rdgivning kan undgs eller begrnses. Udvalget kan ppege muligheden for, at der som et fast led i rdgivning etableres et rdgivningsspor vedrrende de faktiske oplysninger, der er indhentet eller er meddelt af klienten, sledes at notater herom opbevares. Endvidere br den, der rdgives, gres opmrksom p, at der etableres et sdan rdgivningsspor, idet det vil kunne have en kriminalitetsforebyggende effekt, at den pgldende fra starten er opmrksom p, at beviset for et kriminelt forst ikke vil kunne forplumres ved henvisning til rdgiverens rolle. En sdan dokumentation vil tillige kunne anvendes af rdgiveren i eventuelle senere erstatningssager og kan sledes generelt anbefales. Det skal i denne forbindelse nvnes, at revisor allerede har en pligt til at arkivere arbejdspapirer[16] (herunder anvendt eksternt materiale) samt i revisionsprotokollen at anfre opgavernes art og udfrelse. Der henvises i vrigt til afsnit 7. [11] Jfr. Advokatnvnets kendelse af 2/10 1992. [12] I betnkning nr. 871/1979 om revision af retsplejelovens afsnit om advokater blev det foreslet, at Advokatsamfundet skulle udarbejde sanktionerede regler om god advokatskik, men Justitsministeriet anfrte i bemrkningerne til lovforslaget om revision af reglerne, at ministeriet p baggrund af Advokatnvnets opgaver og sammenstning og ud fra principielle synspunkter fandt det rigtigst, at indholdet af god advokatskik blev fastsat af nvnet. [13] Jfr. senest Justitsministeriets bekendtgrelse nr. 1073 af 19/12 1997 og dennes bilag 2. [14] Jfr. senest Justitsministeriets bekendtgrelse nr. 1074 af 19/12 1997. [15] Lov nr. 238 af 21/4 1999. [16] Jfr. revisionsvejledning nr. 15 om revisors rdgivning og assistance. Overskrift niveau 2: 3.2. Opdagelse De rdgivere, det isr kan vre relevant at fokusere p, er dem, der rdgiver virksomheder mere bredt, og som har en relativ tt lbende forbindelse med virksomheden. Baggrunden er, at muligheden for at opdage kriminalitet m antages at vre strre, jo tttere forbindelse rdgiveren har med virksomheden. Udvalgets overvejelser har taget udgangspunkt i de eksisterende regler, idet der ikke i denne sammenhng er set p, om det f.eks. burde overvejes, om revisors arbejde skal mlrettes mere mod opdagelse af kriminalitet[17]. Stadig ud fra den betragtning, at det er en for varieret gruppe, der beskftiger sig med rdgivning, til at alle - bortset fra de i afsnit 2.1 nvnte punkter - giver baggrund for at overveje reguleringer, har udvalget fundet, at der srlig er interesse for den mere gennemgende rdgivning, der ikke er specifik for enkelte virksomhedstyper. Endvidere er rdgiverens rolle af srlig interesse i situationer, hvor den pgldende flger virksomheden og ikke blot yder mere enkeltstende rdgivning. Sprgsmlet om opdagelsesmuligheder er imidlertid ikke blot et sprgsml om at plgge en eller flere rdgivergrupper yderligere pligter, men i mindst lige s hj grad et sprgsml om realistisk at vurdere, i hvilket omfang rdgiverne - pligtmssigt eller ej - overhovedet kan opdage den begede kriminalitet[18]. Til brug for betnkningen Nord 1992:18[19] foretog den nedsatte arbejdsgruppe en mindre undersgelse, der blandt andet havde til forml at afdkke, i hvilket omfang bestemte transaktionstyper m.v. var srligt vanskelige for en revisor at opdage. Konklusionen var her, at bl.a. transaktioner med udlandet og transaktioner gennemfrt i samarbejde mellem virksomhedsinterne og -eksterne personer var overordentligt vanskelige og i mange tilflde umulige for revisor at afdkke[20]. Nr dette er tilfldet for revisorer, der oftest er den rdgivergruppe, der kommer tttest p virksomhedens finansielle transaktioner, er det klart, at vanskeligheden ved at opdage sdanne transaktioner er endnu strre for andre rdgivergrupper. Man m sledes ikke tro, at rdgiverne, uanset hvor tt de befinder sig p virksomheden, altid vil kunne opdage de ulovligheder, der mtte finde sted, ligesom de meget ofte ikke vil opdage eventuelle spor, der kunne tyde p kriminalitet. Nr rdgiverne opdager sdanne spor, vil de endvidere meget ofte blive mdt med en overbevisende og tilsyneladende fornuftig forklaring. Da det blandt andet af omkostningsmssige grunde ikke vil vre realistisk at plgge rdgiverne at foretage egentlig politilignende efterforskning, uanset disses opgaver i vrigt, str tilbage den gruppe tilflde, hvor rdgiverne kommer under vejr med handlinger, transaktionsspor, kontrakter m.v., der kunne tyde p kriminalitet, og de antageligt langt frre tilflde, hvor rdgiverne klart konstaterer, at en eller flere personer i virksomheden har beget eller er i frd med at beg kriminalitet. Det er her, sprgsmlene om reaktionsmulighederne bliver aktuelt. Der henvises i vrigt til afsnit 8. [17] Jfr. erklringsbekendtgrelsens 17, der kun krver, at revisor i forbindelse med tilrettelggelse og udfrelse af revisionen i rimeligt omfang skal vre opmrksom p forhold, der kan tyde p besvigelser og andre uregelmssigheder, og som er af betydning for regnskabsbrugerne. [18] Som det anfres i FSRs revisionsvejledning nr. 1, pkt. 2.8: Tilsigtede fejl og mangler sges sdvanligvis holdt skjult eller tilslret, og der er derfor en forget risiko for, at revisor ikke opdager disse. - sammenlignet med muligheden for at opdage ikke-tilsigtede fejl og mangler. [19] Betnkningen er udarbejdet i Nordisk Rds regie. [20] Betnkningen s. 62 f. Overskrift niveau 2: 3.3. Reaktion Overskrift niveau 3: 3.3.1. Tavshedspligt contra politianmeldelse Sprgsmlene om anmeldelsespligter og -rettigheder har tt sammenhng med reglerne om tavshedspligt, men er ikke ganske sammenfaldende hermed. I det omfang en person har tavshedspligt, vil denne tavshedspligt blive gennembrudt af eventuelle konkrete regler om anmeldelses- eller oplysningspligt. Dette fremgr udtrykkeligt af straffelovens 152 e, men ville ogs glde uden denne udtrykkelige regel. En bestende tavshedspligt vil imidlertid som udgangspunkt vre til hinder for en anmeldelses- eller oplysningsret, hvorved forsts retten til efter forgodtbefindende at videregive oplysninger til andre, uanset om disse andre er offentlige myndigheder eller private personer. Imidlertid forbyder alle tavshedspligtsregler som udgangspunkt kun den uberettigede videregivelse af oplysninger, uanset om dette ord udtrykkeligt er nvnt i den pgldende tavshedspligtsbestemmelse. Dette indebrer antageligt, at der i relation til visse grovere kriminalitetstyper for alle eller de fleste[21] vil vre en ret til at anmelde sin mistanke herom til politiet eller en anden relevant myndighed, idet en sdan videregivelse af oplysninger kan opfattes som vrende berettiget set i et samfundsmssigt perspektiv. P den anden side peger hensynene bag eksisterende tavshedspligtsregler p, at sdan videregivelse kun kan accepteres ved en meget hj grad af sikkerhed, og kun hvor kriminaliteten m betegnes som grov. Sikrest er den mulige ret til videregivelse antageligt, hvor den pgldende forbrydelse fortsat kan forhindres. Det m imidlertid understreges, at der kun er en pligt til at foretage anmeldelse, hvis en sdan er hjemlet ved lov. Efter dansk ret er der kun anmeldelsespligt i helt specielle situationer, typisk nogle der truer liv og helbred, se nrmere afsnit 3.3.3. Efter udvalgets opfattelse er der ikke p det kendte grundlag noget behov for at gennembryde dette klare udgangspunkt, sledes at rdgivere eller visse rdgivningsgrupper plgges anmeldelsespligt som sdan. En sdan generel pligt ville dels stride mod hensynene bag de gldende tavshedspligtsregler i det omfang, rdgivergrupperne er underlagt sdanne, dels ville det vre at indfre en overordentligt vidtgende pligt, som ikke ville kunne forventes at medfre noget strre kriminalitetsbekmpelsesmssigt udbytte, jfr. det oven for om opdagelsesmulighederne anfrte. En utilsigtet bivirkning af en sdan generel anmeldelsespligt kunne endvidere meget vel tnkes at vre, at klienten vil blive mere tilbageholdende med at meddele oplysninger, og at rdgiveren i en rkke tilflde vil vre afskret fra at forebygge yderligere kriminalitet gennem sin rdgivning. Dette udgangspunkt er imidlertid ikke automatisk til hinder for, at srligt strke hensyn p enkeltomrder vil kunne sl igennem det, udvalget opfatter som hovedreglen. Dette kunne f.eks. vre tilfldet i relation til underretninger om mistanke om hvidvask af udbytte fra kriminalitet, der behandles srskilt neden for. Udgangspunktet udelukker heller ikke automatisk, at der mske i mere ekstraordinre tilflde kan vre en pligt til at anmelde kriminalitet ud fra betragtninger omkring vsentlige tabsbegrnsningshensyn. Udvalget har overvejet, om kriterierne for tavshedspligt medfrer en forskel, der br indg i afgrnsningen af, hvilke rdgivere udvalget isr skal koncentrere sig om. I en rkke tilflde beror tavshedspligten alene p en aftale med klienten. Den er derfor uden betydning f.eks. set i relation til lovgivningens regler om oplysninger i straffesager, jfr. retsplejelovens 170, der alene muliggr, at en lovbestemt tavshedspligt gres gldende i vidnesituationer, ligesom en overtrdelse af sdanne aftalebestemte tavshedspligtsregler hjst vil kunne medfre civilretlige sanktioner. Rdgivergrupper vil imidlertid normalt vre undergivet lovbestemte regler om tavshedspligt. Advokater er sledes undergivet straffelovens regler om tavshedspligt i lighed med statsautoriserede og registrerede revisorer, ligesom disse grupper tillige er underlagt tavshedspligtsreglen i markedsfringslovens 10 og ogs ofte andre regler i srlovgivningen, f.eks. for valgte revisorers vedkommende aktieselskabslovens 160. Markedsfringslovens 10 vil endvidere glde for stort set alle rdgivergrupper, der kommer i kontakt med en virksomhed, men omfatter alene viden om virksomhedens erhvervshemmeligheder. En eventuel viden om beget kriminalitet vil nppe nogensinde kunne falde ind under dette begreb. Der er imidlertid heller ingen tvivl om, at den aftalebetingede tavshedspligt ofte opfattes som meget absolut, og at den i visse tilflde kan vre liges hmmende for rapportering af kriminalitet som den lovbestemte. Udvalget har overvejet, om det er muligt at formulere, at den aftalebetingede tavshedspligt ikke kan vre mere vidtgende end den lovbestemte, men det forekommer ikke umiddelbart tilrdeligt at gribe ind i de basale regler om aftalefrihed ogs p arbejdsmarkedet. Det m endvidere antages, at ogs almindelig loyalitetsflelse og ulyst til angiveri (som det kan opfattes af dele af befolkningen) kan spille en vsentlig rolle som hmmende for rapportering af kriminalitet til relevante myndigheder. Lovgivning om udvelse af forskellige former for finansiel virksomhed vil typisk indeholde regler om tavshedspligt, jfr. f.eks. vrdipapirhandellovens 96. Efter bank- og sparekasselovens 54, stk. 2, m et pengeinstituts ansatte, ledelse m.v. ikke uberettiget videregive eller udnytte fortrolige oplysninger, som de under udvelse af deres hverv har fet kendskab til. Lovgivningen, isr skattekontrolloven og hvidvaskloven, indeholder undtagelser herfra. Med hensyn til afgivelse af vidneforklaringer er de ansatte m.v. omfattet af retsplejelovens 170, stk. 3, hvorefter retten kan bestemme, at der ikke skal afgives forklaring om forhold, der er undergivet lovbestemt tavshedspligt, og hvis hemmeligholdelse har vsentlig betydning. Trffes en sdan beslutning ikke, er der almindelig vidnepligt. For s vidt angr revisorer henviser begge revisorlove ( 17 hhv. 10) til straffelovens 152. Tavshedspligt efter denne bestemmelse modificeres af reglen i straffelovens 152 e i tilflde, hvor den pgldende er forpligtet til at videregive oplysningen eller handler i berettiget varetagelse af benbar almeninteresse eller af eget eller andres tarv. Efter retsplejelovens 170 har denne tavshedspligt ikke umiddelbart gennemslagskraft i retssager, idet revisorer ligeledes er omfattet af retsplejelovens 170, stk. 3. Efter retsplejelovens 129 finder straffelovens 152 ogs anvendelse p advokater. Advokaters tavshedspligt er efter retsplejelovens 170, stk. 1 og 2, klart bedre beskyttet. Udgangspunktet er her, at mod klientens nske m forsvarere og advokater ikke afkrves vidneforklaring om det, som er kommet til deres kundskab ved udvelsen af deres virksomhed. Hvis det er af afgrende betydning i en ikke uvsentlig sag, kan advokaten plgges at afgive forklaring, men dette glder dog aldrig for forsvarere. I en borgerlig sag kan en advokat aldrig plgges at afgive vidneforklaring om noget, han har erfaret i en retssag, han har frt, eller hvori hans rd har vret sgt. Som det fremgr, har pengeinstitutters ansatte m.v., revisorer og advokater en omfattende tavshedspligt, men indholdet har i relation til vidnereglerne, og dermed ogs i relation til eventuelle straffesager vedrrende konomisk kriminalitet, forskellig styrke, jfr. retsplejelovens 170. Udvalget har overvejet, om drftelserne omkring isr revisorers og advokaters tavshedspligt og anmeldelsesret i tilstrkkelig hj grad har taget hjde for, at deres arbejdsopgaver - ikke mindst deres rdgiverrolle - har underget forandringer, siden retsplejelovens bestemmelser blev behandlet i betnkning nr. 316/1962 om vidner. Med hensyn til indholdet af vidnebetnkningen henvises til afsnit 9. Det er sledes udvalgets opfattelse, at det i relation til tavshedspligten og dens udstrkning br vurderes, om det i en eller anden udstrkning skal have betydning for dens indhold, at advokater og revisorer i dag i hj grad beskftiger sig med rent erhvervsmssig rdgivning eller forretningsdispositioner i vrigt. I de videre overvejelser m indg, at en anmeldelse trods tavshedspligt kan tnkes enten som en almindelig ret eller pligt, eller som en ret eller pligt i tilflde, hvor rapportering til ledelsen (eller indkaldelse til ekstraordinr generalforsamling) konkret m sknnes at vre et virkningslst skridt.. Endvidere kan der tnkes en graduering efter kriminalitetens omfang samt efter, om der er tale om igangvrende eller afsluttet kriminalitet. Der henvises til den nrmere behandling af disse sprgsml i afsnit 9. [21] Uanset bestemmelsen i straffelovens 152 e ogs glder for advokater, jfr. henvisningen til straffelovens 152 i retsplejelovens 129, er det Advokatrdets opfattelse, at advokater kun kan anmelde, hvor der er en lovbetinget pligt hertil, med mindre ndretlige betragtninger helt undtagelsesvis gr det berettiget, at oplysninger videregives. Overskrift niveau 3: 3.3.2.Srligt om hvidvask af udbytte fra strafbare forhold Sprgsmlet om underretning af politiet ved en mistanke om hvidvask af udbytte fra strafbare forhold er reguleret i hvidvaskloven og i kasinoloven. For den finansielle sektor findes der en underretningspligt ved mistanke om hvidvask. Dette er sledes et af de punkter, hvor tavshedspligten efter bl.a. bank- og sparekasselovens 54 er gennembrudt. Rdgivere som revisorer og advokater, som i forbindelse med deres hverv i et begrnset omfang udfrer aktiviteter, som er omfattet af bilaget til hvidvaskloven, er ikke omfattet af pligten til at underrette ved mistanke om hvidvask, idet de ikke udfrer disse aktiviteter som hovedaktivitet. Det samme glder for andre rdgivere uden for den finansielle sektor. Sprgsmlet om at udvide omrdet, herunder til revisorer og - i et vist omfang - til advokater, er genstand for lbende drftelser i EU's kontaktkomit, der er nedsat i henhold til EU's hvidvaskdirektiv. Som omtalt under afsnit 9.1.1 har Kommissionen den 14/7 1999 fremsat et forslag[22] til en ndring af hvidvaskdirektivet, der plgger revisorer og i visse situationer ogs advokater en underretningspligt ved mistanke om hvidvask af penge. Der henvises til afsnit 9. Det bemrkes isr vedrrende rdgivning, at bl.a. personer eller virksomheder, der som hovedaktivitet udfrer rdgivning til virksomheder vedrrende kapitalstruktur, industristrategi og dermed beslgtede sprgsml og rdgivning samt tjenesteydelser vedrrende sammenslutning og opkb af virksomheder er omfattet af hvidvaskloven[23]. Det er udvalgets opfattelse, at udviklingen p hvidvaskomrdet - hvor den ellers meget beskyttede bankhemmelighed er blevet modificeret til fordel for kriminalitetsafdkningen - br indg i overvejelserne omkring, hvordan dagens og fremtidens samfund skal afveje de forskellige professioners tavshedspligt, der isr er direkte begrundet i hensynet til den enkelte klient og dennes mulighed for at kunne betro sig til en professionel rdgiver, mod samfundets interesse i at f orientering om kriminalitet. Afvejningen kompliceres af, at det tillige anses for at vre i samfundets interesse, at den enkelte klients oplysninger beskyttes af rdgiverens tavshedspligt. Samfundets primre interesse i at beskytte advokaters tavshedspligt er hensynet til, at de oplysninger en klient giver en advokat i forbindelse med en straffesag eller en civil retssag, forbliver holdt fortroligt. Den primre interesse i beskyttelsen af revisorers tavshedspligt er at bevare klientens tillid til revisorer generelt, sledes at revisor fr de ndvendige informationer til at kunne udfre revisionen. [22] KOM (1999) 352 endelig udg. [23] Jfr. pkt. 9 i bilag 1 til loven. Overskrift niveau 3: 3.3.3.Straffelovens 141 Der eksisterer, som nvnt i afsnit 3.3.1, ingen generel pligt til at anmelde strafbare forhold til politiet. I straffelovens 141 findes imidlertid en bestemmelse, der plgger enhver borger pligt til at sge at forhindre visse forbrydelser om forndent ved anmeldelse til vrigheden. Disse forbrydelser er udover forbrydelser, der truer de verste statsorganer eller kan medfre fare for menneskeliv, sdanne forbrydelser, der medfrer fare for menneskers . velfrd eller for betydelige samfundsvrdier. Ved indfrelsen af den nye straffelov fra 1930 ndredes den tidligere 109 (i 1930-loven: 141) til ogs at omfatte de netop citerede forbrydelser. I forarbejderne[24] siges blandt andet herom: . hvorved ikke i frste Rkke er tnkt p konomiske Vrdier, men navnlig p ideelle vrdier, naar der knytter sig en Samfundsinteresse til deres Bevarelse, saasom Muser og Biblioteker. Teorien har ikke efterflgende vret enig om, hvorvidt 141 ogs kunne finde anvendelse ved mulig kriminalitet rettet mod konomiske vrdier. Krabbe skriver[25] sledes: Ved betydelige Samfundsvrdier sigtes ikke blot til konomiske, men ogs til ideelle Vrdier som sjldne Musumsgenstande eller Arkivsager. Hurwitz lader sprgsmlet vre uomtalt i sin specielle del, ligesom Waaben heller ikke ses at omtale bestemmelsen. I den kommenterede straffelov[26] siges: Efter sammenhngen kan betydelige samfundsvrdier nppe tage sigte p forbrydelser, der blot medfrer omfattende konomiske, herunder samfundskonomiske tab. Motiverne har navnlig forbrydelser, herunder ogs tyveri, der retter sig mod kulturskatte, som samfundet har interesse i at bevare, for je. Der ses ingen trykte afgrelser til belysning af dette sprgsml. Som det er fremget, agter udvalget ikke at pldere for en egentlig, generel anmeldelsespligt for revisorer, advokater eller andre. I tilflde af, at en borger - herunder en revisor eller en advokat - imidlertid mtte blive vidende om, at en forbrydelse agtes beget, som vil kunne medfre skader for samfundskonomien eller vre delggende for en hel erhvervssektor, der har vsentlig betydning for samfundet, forekommer det rimeligt at pege p eksistensen af straffelovens 141. Sfremt betingelserne i 141 er opfyldt, har revisoren og advokaten en strafbelagt pligt til at indgive politianmeldelse. Det er, som nvnt, usikkert, hvordan 141 skal afgrnses. [24] 1923-betnkningen, afgivet af straffelovskommissionen af 1917, spalte 245. [25] Borgerlig straffelov, 3. udgave, 1941, s. 347 f. [26] Specielle del, 6. udgave, s. 82. Overskrift niveau 1: KAPITEL 4 - SAMSPILLET MED LOVGIVNING OG KONTROL Overskrift niveau 2: 4.1. Den regulerende lovgivning Lovgivningens udformning og udbredelse er central for den enkelte borgers mulighed for at kende sine pligter og rettigheder. Dermed kan ogs lovgivning i nogen henseende virke som en rdgiver og derigennem vre en vsentlig faktor ved forebyggelse af kriminalitet. I jo hjere grad lovgivningen (eller tilhrende bekendtgrelser eller vejledninger) i forstelig form beskriver, hvorledes f.eks. bogfring skal tilrettelgges, regnskaber udfrdiges og selskaber administreres, og hvad konsekvensen af manglende overholdelse er, des mere opmrksom bliver den regulerede p, at der er lagt et krav- og kontrolsystem omkring virksomhedsudvelsen. Lovgivningen kan sledes give en hensigtsmssig vejledning om korrekte fremgangsmder - og p samme mde, som kriminalitet ideelt set br forebygges, s sprgsmlet om bekmpelse ikke opstr, br samfundets adfrdsregulering gennem lovgivning ideelt set vre s effektiv og klar, at behovet for yderligere rdgivning er minimalt. Sprgsmlet om lovgivningens - og ogs offentlige myndigheders - rolle er ikke mindst vsentligt for virksomheder, der ikke kan (eller ikke vil) afholde de med srlig rdgivning forbundne omkostninger. Men denne regulering er ogs en vigtig faktor i relation til den individuelle rdgivning som et understttende moment for denne rdgivning. Jo mere klar lovgivningen er, og jo mere effektiv hndhvelsen af lovgivningen er, desto mere gennemslagskraft har den rdgivning, der gives virksomheden af dens valgte rdgivere. Det kan vre meget vanskeligt at komme igennem med rdgivning eller krav vedrrende pligter, hvor ingen reagerer p manglende efterlevelse. Overskrift niveau 2: 4.2. Kontrolmyndighederne En effektiv kontrol med lovgivningens overholdelse fra myndighedernes side og den rdgivning, disse yder i forbindelse hermed, er et vsentligt punkt i kriminalitetsbekmpelsen - dels i sig selv og dels, fordi ogs dette giver strre lydhrhed over for virksomhedens valgte rdgivere. Som eksempel kan nvnes den direkte kontrol, som Erhvervs- og Selskabsstyrelsen nu praktiserer vedrrende ulovlige aktionrln. Det har tidligere vret et omrde, som har levet i forholdsvis ubemrkethed, men styrelsens kontrol med efterlevelse af reglerne kombineret med en effektiv bdesanktionering[27], hvor reglerne overtrdes, har frt til en vsentlig reduktion p dette omrde, hvor bde advokater og revisorer tidligere har haft vanskeligt ved at trnge igennem over for deres klienter blot ved at henvise til lovgivningens regler. Ogs ToldSkat's virksomhedskontrol er et vsentlige led i kriminalitetsbekmpelsen. Eksempelvis vil den efter det oplyste stigende brug af falske dokumenter over for ToldSkat i forbindelse med isr momslovsovertrdelser i en rkke tilflde blive opdaget tidligere ved virksomhedskontrol end ved revision af regnskabet med deraf flgende mulighed for at afvrge eller begrnse kriminaliteten. For s vidt angr den finansielle sektor kan endvidere peges p Finanstilsynets kontrol med virksomheder, som er omfattet af tilsynslovgivningen. [27] Som udgangspunkt 5 % af lnets hovedstol, jfr. UfR 1997.256 H. Overskrift niveau 1: KAPITEL 5 - UDVIKLINGEN I SAMSPILLET MELLEM SELSKABSLEDELSE, RDGIVERE OG KONTROLMYNDIGHEDER Overskrift niveau 2: 5.1. Den basale rollefordeling Sprgsmlet om rdgiveres og offentlige kontrollanters rolle er isr relevant i selskabssammenhnge. Det er derfor ndvendigt ogs at se p ansvarsdelingen mellem ledelse og revisor, da revisors rolle bl.a. defineres gennem denne ansvarsdeling[28]. Tager man udgangspunkt i lovregulerede selskaber, fr man de til enhver tid gldende lovfastsatte maksimalkrav og kan derefter overfre kravene helt eller delvis p andre virksomhedsformer efter en konkret vurdering af de forskelle, der mtte vre. De omrder, der er undergivet srligt finansielt tilsyn, har specialregler om kontrol, erklringer m.v. Disse regler omtales kun i det omfang, de har relevans for overvejelserne omkring lovndringer. P trods af, at man ogs tidligere havde store sager, hvor selve selskabsformen var blev misbrugt, synes udgangspunktet for reguleringen p selskabsomrdet i meget lang tid overvejende at have taget udgangspunkt i, at kriminalitetstruslen indefra kom fra ansatte og truslen udefra fra egentlige eksterne, der eventuelt samvirkede med en intern. Endvidere synes udgangspunktet i relation til ledelsen at have vret, at kriminalitet beget af ledelsen typisk var til fordel for selskabet og som udgangspunkt begrnset til urigtige oplysninger, der medfrte reducerede afgifter eller skatter i et omfang, der procentvist udgjorde en mindre del af helheden. Rollefordelingen og rollernes indhold svarede og svarer stort set stadig til dette trusselsbillede. Fordelingen er i meget forenklet form sledes : Bestyrelse og direktion har et ikke nrmere angivet ansvar for, at selskabet flger de gldende regler om bogfring m.v., herunder aflgger et regnskab, der bliver holdt inden for det brede mulighedsomrde for variationer i korrekte regnskaber. Herudover har de ansvar for en forsvarlig formueforvaltning p linie med alle andre, der administrerede betroede midler. Revisor skal gennem sin revision kontrollere, at regnskabet aflgges korrekt, samt rdgive om f.eks. tilrettelggelse af bogfring, interne kontroller, lovgivningens muligheder for relevante konomiske tiltag m.v. I mindre selskaber skal revisor eventuelt assistere med selve udarbejdelsen af regnskabet. Advokaten skal reprsentere selskabet i retssager og vejlede om lovgivningens krav, herunder om lovligheden af og kravene ved forskellige konomiske transaktioner, skatteret, selskabsret og yderligere, f.eks. leasing, factoring m.v. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen (tidligere Aktieselskabsregisteret) skal primrt registrere oplysninger om ledelsesndringer, regnskaber o.l., herunder kontrollere, at sdanne oplysninger rent faktisk bliver indsendt, s lngivere, aftaleparter, kreditorer i vrigt m.v. kan f det forudsatte indblik i selskabets stilling og udvikling. Hele dette offentlighedshensyn er tilgodeset gennem strafbelagte regler om frister, erklringskrav m.v. Styrelsen betragter sig primrt som en ren registreringsmyndighed, men sender dog selskaber til oplsning ved skifteretterne, nr de i tilstrkkelig lang tid ikke har opfyldt kravene om f.eks. ledelse eller regnskabsaflggelse. Told- og skattevsenet har hjemmel til kontrol, men kontrollen er traditionelt udvet mere p enkeltsagsbasis end gennem en systematisk kontrol af potentielt srbare omrder. Ved eventuelle opdagede lovovertrdelser af en vis kvalitet bliver politiet underrettet p et eller andet tidspunkt i forlbet og overtager den videre sagsbehandling i strafferetlig sammenhng. Finanstilsynet frer tilsyn med finansielle virksomheder, som er omfattet af tilsynslovgivningen. Tilsynsfunktionen varetages dels ved at foretage undersgelser p stedet, dels ved overvgning, herunder systematisk gennemgang af de indberetninger og regnskaber, som skal afgives til Finanstilsynet. Sfremt Finanstilsynet i forbindelse med udfrelsen af tilsynshvervet konstaterer overtrdelser af tilsynslovene, hvidvaskloven, selskabslovgivningen eller straffeloven, kan Finanstilsynet - afhngigt af overtrdelsens karakter - reagere ved at udstede pbud til den pgldende virksomhed eller ved at indgive politianmeldelse eller underretning. Rollefordelingen og rollernes indhold har i mange r vret undret. Dertil kommer, at reglerne omkring selskabsophr bl.a. p grund af manglende midler til andet tidligerevar eller blev administreret sledes, at risikoen for, at kriminalitet blev opdaget i en ophrssituation, var mindre, jo frre midler der var, og mindst, hvis der med sikkerhed ikke var midler. Selskaberne ophrte i vidt omfang, uden at nogen fr eller i forbindelse med oplsningen foretog en nrmere vurdering af, hvad der forud var sket i dem. [28] Jfr. afsnit 7.3. Overskrift niveau 2: 5.2.Udviklingen i rollernes indhold I betnkning nr. 1066/1986 om bekmpelse af konomisk kriminalitet havde udvalget, s. 143 ff, nogle overvejelser vedrrende forebyggende foranstaltninger, der bl.a. vedrrte kontrolrollerne. Udvalget fandt efter sit kommissorium ikke at burde formulere ndringer til selskabslovgivningen, men pegede p, at det ville vre hensigtsmssigt at udvide aktieselskabsregisterets befjelser, s der var bedre mulighed for at kontrollere overholdelse af bogfrings- og regnskabslovgivning m.v., herunder ved at kunne indhente supplerende oplysninger fra selskabet og i srlige tilflde beslutte granskning af selskabet (svarende til 59 i 1984-loven om erhvervsdrivende fonde). Vedrrende revisors rolle anfrte udvalget, s. 144, at det forudsatte, at det ville indg i overvejelserne omkring en udvidelse af aktieselskabsregisterets befjelser at give regler om revisors oplysningspligt over for registeret. Der henvistes i den forbindelse til 37 i lov om erhvervsdrivende fonde, hvorefter overregistrator (nu Erhvervs- og Selskabsstyrelsen) kan plgge revisor at give oplysninger om fondens forhold[29]. Ikke mindst p baggrund af dels en rkke sager vedrrende markante selskabssammenbrud, herunder flere banksammenbrud, senere ogs selskabstmningssagerne, og en konstatering af stigende misbrug i selskabsregie rettet mod det offentlige, og dels den almindelige internationale udvikling - herunder EU-direktiver og EU-tiltag i vrigt, der tilstrber at skabe et s sundt og gennemsigtigt selskabssystem, at markedet vil have tillid til det og tilfre erhvervsvirksomheder kapital gennem kb af kapitalandele og anden finansiering - er der gennemfrt lovndringer m.v., der p flere omrder har pvirket rollernes indhold. Ser man p indholdet af bestyrelsens rolle, kan isr fremhves lov nr. 1060 af 23/12 1992 om ndring af aktieselskabs-, anpartsselskabs- og rsregnskabslovene (forenkling og fremtidstilpasning), der for brsnoterede selskabers vedkommende i aktieselskabslovens 51, stk. 3, indfrte forbud mod arbejdende bestyrelsesformnd, ligesom der i loven som 54, stk. 3, indsattes en bestemmelse gldende for alle aktieselskaber om, at bestyrelsen skal tage stilling til, om selskabets kapitalberedskab til enhver tid er forsvarligt i forhold til selskabets drift. I lovens 56, stk. 6, indsattes en oplistning af, hvad bestyrelsens forretningsorden i brsnoterede selskaber som minimum skal indeholde bestemmelser om. Der var sledes primrt tale om en lovmssig prcisering af, hvad der mtte antages allerede at vre af pligter, og tilsvarende glder for ndringen ved lov nr. 122 af 18/2 1994 om ndring af rsregnskabsloven m.v., hvor der i lovens 62, stk. 5 og 6, indsattes regler om afgifter ved for sen indsendelse af regnskaber, hvor alene afgiftssystemet er nyt. P den anden side er prciseringen af pligterne med tilhrende sanktionsmuligheder udtryk for en holdningsndring. Den markerer, at hvert enkelt medlem af bestyrelsen har et ansvar for, at selskabet til enhver tid er levedygtigt, hvis det fremtrder som levedygtigt. Kravene indebrer sledes en klar afstandtagen til bekvemmelighedsbestyrelser, hvor familiemedlemmer og venner sikrede, at formalia omkring antallet af bestyrelsesmedlemmer var overholdt. De markerer ogs mere klart, at bestyrelsens opgave tillige er at varetage udenforstendes interesser - herunder aktuelle og potentielle kreditorers og potentielle aktiekberes interesser. Ser man p indholdet af revisors rolle, er der ogs her sket ndringer. Branchen er i de senere r blevet vurderet og debatteret bde nationalt og internationalt i et ganske betydeligt omfang. En debat som branchen selv har taget aktiv del i, og i visse tilflde initieret. Der findes nppe nogen anden branche, der i Danmark er s meget litteratur om, og ogs mediemssigt har revisorers rolle vret helt atypisk dkket. Revisors principielle ansvarsomrde over for klienten har som sdan ikke vret udsat for de store omvltninger, hvorimod der er sket ndringer blandt andet vedrrende sprgsml om, hvordan og i hvilket omfang revisors viden kan komme til udtryk over for omverden. I Nordisk Fjerloven (lov nr. 345 af 6/6 1991) sikredes strre gennemsigtighed omkring revisors fratrden og bedre information om baggrunden til nste revisor. Revisor fik pligt til at vre til stede p den ordinre generalforsamling i brsnoterede selskaber, og revisor fik pligt til at pse, at bestyrelsen overholdt sine pligter med hensyn til kontrol af, at forretningsorden er udarbejdet og aktiebog er frt m.v. Et vigtigt punkt i debatten om revisorerne har vret sprgsmlet, om hvorvidt revisor kan yde rdgivning til en revisionsklient (dobbeltrolleproblemet). I betnkning nr. 1254/1993 om revisorlovgivningen anfrte Revisorkommissionen, s. 59, at tvivlen om det hensigtsmssige i dobbeltrollen begrundes med, at revisor gennem sin rdgivning bliver involveret i virksomhedens beslutninger og derfor kan have svrt ved at opretholde sin objektivitet under udfrelsen af revisionsopgaven, samt at det kan svkke troen p revisors uafhngighed af virksomhedsledelsen, hvis han ved siden af sit revisionshonorar modtager vederlag for konsulentbistand. P den anden side er det videre p s. 59-60 anfrt, at virksomhederne har givet udtryk for, at det er en fordel, at den revisor, der i forvejen har et dybtgende kendskab til virksomheden, ogs er den revisor, der kan give rd. Andetsteds i betnkningen, p s. 16-17, er det som argument for at anbefaledobbeltrollen bl.a. anfrt, at i mindre virksomheder vil ledelsen ofte bedst og undertiden udelukkende kunne sttte sig til rd fra revisor, som kender virksomheden og har en konomisk indsigt, som virksomheden muligvis savner. Der er endvidere lagt vgt p, at der ikke over for Revisorkommissionen har vret fremfrt eksempler p misbrug eller uregelmssigheder i forbindelse med regnskabsaflggelse som flge af revisors rdgivning. Nr samtidig henses til den danske erhvervsstruktur med mange mindre og mellemstore virksomheder, mtte kommissionen efter det oplyste g ud fra, at rdgivning spiller en vigtig rolle, og at begrnsninger af retten til rdgivning af revisionsklienter tvrtimod vil skabe vanskeligheder. P ovennvnte baggrundforeslog Revisorkommissionen p s. 13 i betnkningen, at det i revisorlovene anfrtes, at revisors virksomhed bde omfatter revision og rdgivning, og at det i forbindelse hermed burde udtrykkes, at revisor er offentlighedens tillidsmand og skal udve sin revision i overensstemmelse hermed. Ved lov nr. 427 af 1/6 1994 indsattes i revisorlovene (henholdsvis 6 a og 4 a) bestemmelser om, at revisor er offentlighedens tillidsreprsentant. Dette glder dog kun for revision og erklringer og rapporter i modstning til kravet om god revisorskik, der glder for al revisors virksomhed. I fortsttelse af ptegningsbekendtgrelsen fra 1989 har revisor i erklringsbekendtgrelsen (bekendtgrelse nr. 90 af 22/1 1996) fet en meget klart formuleret pligt til at give oplysninger i revisionsptegningen om muligt kriminelle forhold fra ledelsesmedlemmers side. Revisor skal iflge bekendtgrelsen give supplerende oplysninger i revisionsptegningen, hvis han under sit arbejde bliver bekendt med forhold, der giver begrundet mistanke om, at ledelsesmedlemmer kan ifalde erstatnings- eller strafansvar for virksomhedsrelaterede handlinger eller undladelser. Der skal altid oplyses i revisionsptegningen om overtrdelse af straffelovens kapitel 28 eller kapitel 29 samt skatte-, afgifts- og tilskudslovgivningen og den selskabsretlige og regnskabsrelaterede lovgivning. Ser man p indholdet af advokatens rolle som rdgiver, synes der ikke at have vret tilsvarende ndringer. Advokatens funktion i den selskabsmssige sammenhng vedrrer da ogs typisk ad hoc opgaver, der ikke egner sig til selskabsretlig regulering. Herudover er advokater ofte medlemmer af selskabers bestyrelser, og kan i den forbindelse yde juridisk rdgivning. Ser man p Erhvervs- og Selskabsstyrelsens rolle, er den underget en meget markant ndring fra primrt at vre en ren registreringsrolle til i mange henseender at vre en kontrolrolle, isr i relation til regnskaber og selskabsstiftelse. Ved lov nr. 1059 af 23/12 1992 om ndring af rsregnskabsloven indsattes i 63 c en bestemmelse om, at styrelsen kunne undersge modtagne regnskaber for at konstatere benbare overtrdelser af selskabslovene eller bogfringsloven. Ved lov nr. 122 af 18/2 1994 om ndring af rsregnskabsloven m.v. formuleredes bestemmelsen sledes, at styrelsen skal foretage en sdan kontrol ved stikprvevis udtagelse og undersgelse[30]. Samtidig effektiviseredes kontrol og reaktion vedrrende for sent indsendte regnskaber - en ting der er hyppigt forekommende ved selskabsrelateret kriminalitet - og der indsattes som nvnt i rsregnskabslovens 62, stk. 5 og 6, bestemmelser om afgifter, der stiger hver mned, ved overskridelse af indsendelsesfristen. Samme lovndring indfrte i 64, stk. 2, den i betnkning nr. 1066/1986 foreslede bestemmelse i en mere omfattende formulering. Efter bestemmelsen kan Erhvervs- og Selskabsstyrelsen af selskabet eller dets revisor forlange de oplysninger, som er ndvendige for, at der kan tages stilling til, om der er sket overtrdelse af bestemmelser i eller i henhold til rsregnskabsloven, aktieselskabsloven, anpartsselskabsloven, lov om erhvervsdrivende fonde eller bogfringsloven, eller om en overtrdelse er bragt til ophr. Styrelsen kan endvidere forlange de oplysninger, som er ndvendige for, at den kan tage stilling til, om selskabets vedtgter er overholdt. I det omfang, der er begrundet mistanke om, at der foreligger strafbart forhold, der forventes anmeldt til politiet, kan en sdan bestemmelse kollidere med beskyttelsen mod selvinkriminering i artikel 6 i Den Europiske Menneskerettighedskonvention. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har over for udvalget tilkendegivet, at styrelsen ikke vil anvende bestemmelsen i sdanne situationer. Med hensyn til den i betnkning nr. 1066/1986 ligeledes foreslede bestemmelse om granskning blev der ved lov nr. 442 af 1/6 1994 (selskabstmningsloven) indsat bestemmelser i aktieselskabslovens 118 a og anpartsselskabslovens (nu) 63 om, at ved de isr relevante selskaber - selskaber under tvangsoplsning - kan Erhvervs- og Selskabsstyrelsen udpege en selskabs- eller regnskabskyndig, der har til opgave at udarbejde et regnskab for selskabet og herunder foretage en kritisk gennemgang af selskabets regnskabsmateriale, bger, fortegnelser og protokoller og dets forhold i vrigt. Kan selskabet ikke selv dkke omkostningerne herved, afholdes de af statskassen. Ser man p told- og skattevsenets rolle har den ndret sig til at vre en betydelig mere systematisk kontrolrolle. Omrdet er, ikke mindst p baggrund af stigningen i kriminalitet rettet mod offentlige kasser, i stadig udvikling. Et af de mest centrale sprgsml er i dag, i hvilket omfang udfindelsen af de mest egnede kontrolhandlinger kan forbedres gennem en get udveksling af oplysninger mellem offentlige forvaltningsmyndigheder. Dette sprgsml overvejes i flere fora, herunder tvrfaglige, bde i relation til sprgsmlet om en effektiv udnyttelse af de eksisterende muligheder og i relation til et eventuelt behov for lovndringer. Ved lov nr. 376 af 22. maj 1996 om ndring af lov om banker og sparekasser, lov om investeringsforeninger, lov om forsikringsvirksomhed og forskellige andre love er Finanstilsynets kontrolrolle tilsvarende blevet styrket. Loven implementerede blandt andet BCCI-direktivet[31] om styrkelse af tilsynet med finansielle virksomheder, der indgr i snvre forbindelser med andre virksomheder. Herudover blev der ved ndringsloven indarbejdet en rkke anbefalinger, som var afgivet af det af Erhvervsministeren nedsatte ekspertudvalg om Finanstilsynets kontrol med de danske pengeinstitutter. Endeligt gennemfrtes ved ndringsloven forslag om bedre styrings-/indgrebsmuligheder, der fremgik af en redegrelse fra efterret 1994[32]. Lovndringen medfrte blandt andet en formalisering af afrapporteringsproceduren efter inspektioner, hjemmel til at udstede retningslinier for omrder, der indebar vsentlige risici for pengeinstitutterne, adgang for tilsynet til at forlange ekstraordinre hensttelser i pengeinstitutter med srlig hj risikoprofil samt mulighed for at plgge et pengeinstituts ledelse at afgive en redegrelse for pengeinstituttets konomiske stilling og fremtidsudsigter. Endvidere er kontrollen med den finansielle sektor blevet styrket, ved at kredsen af regulerede virksomheder er blevet udvidet, idet fondsmglerselskaber i 1996 blev underlagt tilsyn[33]. I forbindelse med vedtagelsen af lov om vrdipapirhandel[34], som erstattede lov om Kbenhavns Fondsbrs, indsattes som 39 en ny bestemmelse om forbud mod kursmanipulation. Desuden etableredes en markedsovervgningsfunktion i Finanstilsynet som supplement til den primre markedsovervgning, der sker p Kbenhavns Fondsbrs. Denne funktion bestr i, at Finanstilsynet via edb har adgang til at overvge handler, som foretages p Kbenhavns Fondsbrs. Finanstilsynet kan i forbindelse hermed indhente oplysninger, eksempelvis handelsnotaer, fra institutter under tilsyn. Gennem denne markedsovervgning har tilsynet sledes fet en get mulighed for at kontrollere, om lovgivningen p brsomrdet overholdes. Hovedparten af de lovovertrdelser, som gennem de senere r har frt til politianmeldelse, har vedrrt brsomrdet, herunder navnlig overtrdelser af forbudene mod henholdsvis kursmanipulation og insiderhandel. [29] Bestemmelserne i aktieselskabslovens 156 a og anpartsselskabslovens (nu) 72 indeholdt kun, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen kunne forlange de oplysninger, som var ndvendige for, at der kunne tages stilling til, om lovens og selskabets vedtgter var overholdt. [30] ndringen skyldtes isr en foretaget analyse af indsendte regnskaber, der viste, at der i den overvejende del (90 %) var fejl og mangler (selv om en del af disse var ubetydelige). [31] Direktiv 95/26/EF. [32] Afgivet af det Tvrministerielle Kontaktudvalg vedrrende det Finansielle marked. [33] Jfr. lov nr. 1071 af 20. december 1995. [34] Jfr. lov nr. 1072 af 20. december 1995. Overskrift niveau 1: KAPITEL 6 - RDGIVERES STRAFBARE FORHOLD Overskrift niveau 2: 6.1. Overvejelser omkring rdgiveres strafbare forhold Udvalget har overvejet, om dens vurderinger ogs skulle omfatte den kriminalitet, rdgivere selv kan beg. Der er enighed om, at for en stor del af kriminalitetens vedkommende, f.eks. i relation til skatte- og afgiftssvig, er det et almindeligt kriminalitetssprgsml, der skal vurderes som al anden tilsvarende kriminalitet, og ikke et specielt rdgivningssprgsml. Sprgsmlet om rdgivernes egen kriminalitet skal derfor i udvalgets sammenhng kun berres, hvis det vedrrer samspillet mellem rdgiver og kriminalitet mod eller via en fremmed virksomhed. P to punkter har udvalget imidlertid fundet, at der kan vre anledning til at se p rdgiveres forhold i relation til bde strafbare forhold og andre overtrdelser af de gldende regler. Det drejer sig dels om sprgsmlet om rettighedsfrakendelse og dels om sprgsmlet om, i hvilket forum (domstol eller nvn) mindre overtrdelser skal behandles. Selv om disse sprgsml falder uden for den valgte systematik, finder udvalget alligevel, at de srligt for advokater og revisorer br nvnes i sammenhngen, jfr. ogs det i afsnit 2.1 om betydningen af rdgivers faglige niveau anfrte. Herved kan ogs dannes et billede af, hvad advokat og revisor skal beg af kriminalitet, fr dette forhindrer fortsat virksomhed. Overskrift niveau 2: 6.2.Srligt om rettighedsfrakendelse Overskrift niveau 3: 6.2.1.Ngtelse og frakendelse af autorisation eller godkendelse Efter straffelovens 78, stk. 2, kan den, der er dmt for et strafbart forhold, udelukkes fra at pbegynde virksomhed, som krver en srlig offentlig autorisation eller godkendelse, sfremt det udviste forhold begrunder en nrliggende fare for misbrug af stillingen eller hvervet[35]. Myndighederne, som skal give autorisationen eller godkendelsen til revisorer og advokater, har udover straffelovens 78, stk. 2, srlige hjemler til at ngte at give en godkendelse eller autorisation. Af 1, stk. 3, i lov om statsautoriserede revisorer og i lov om registrerede revisorer flger det, at henholdsvis beskikkelse som statsautoriseret revisor og optagelse i registret for registrerede revisorer kan ngtes af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen under henvisning til en forsvarlighedsbedmmelse. Tilsvarende kan beskikkelse af advokater ngtes af Justitsministeren, jfr. retsplejelovens 121, stk. 2. Straffelovens 79, stk. 1, vedrrer den situation, hvor en person, der allerede udver en stilling, der krver srlig autorisation eller godkendelse, begr en strafbar handling. I s fald kan domstolene frakende den pgldende person retten til fortsat at udve den pgldende virksomhed eller til at udve den under visse former, sfremt den strafbare handling begrunder en nrliggende fare for misbrug af stillingen. Af 79, stk. 2, flger det, at nr srlige omstndigheder taler derfor, kan der endvidere ske frakendelse af retten til at vre stifter, direktr eller bestyrelsesmedlem for bl.a. selskaber med begrnset ansvar[36]. En srregel for advokater findes i retsplejelovens 138, hvorefter der endvidere kan ske frakendelse af retten til at udve advokatvirksomhed, hvis den strafbare handling gr den pgldende uvrdig til den agtelse og tillid, der m krves til udvelse af advokatvirksomhed. Det br nvnes, at for revisorer og advokater kan frakendelse af retten til frit at udve deres stilling endvidere ske administrativt, men med mulighed for domstolsprvelse. For revisorer flger det af lov om statsautoriserede revisorer 19 a, stk. 2, at sfremt en statsautoriseret eller registreret revisor har gjort sig skyldig i grov eller oftere gentagen forsmmelse i udvelsen af sin virksomhed, og det antages, at den pgldende ikke fremtidigt vil udve virksomheden p forsvarlig mde, kan Revisornvnet begrnse den pgldendes adgang til at udve lovpligtig revision eller frakende beskikkelsen eller retten til at vre optaget i Revisorregistret p tid fra 6 mneder til 5 r eller indtil videre. Revisornvnet har kun i et enkelt tilflde (afgrelse af 14/11 1990) frakendt en revisor vedkommendes ret til at drive virksomhed, og denne frakendelse blev tilsidesat ved stre landsrets dom af 30/9 1992. Den strste disciplinre bde, der endnu er givet ved revisorernes disciplinrnvn, har vret p 125.000 kr - en bde der i vrigt blev stadfstet af Revisornvnet[37]. Bdestrrelserne ligger i vrigt med en overvgt p 10.000 kr, men svel mindre (5.000 kr) som strre bder ses hyppigt. Den gennemsnitlige bdestrrelse ved de to disciplinrnvn ligger for perioden 1/7 1993 - 10/6 1997 p knap 21.000 kr. Bdesanktionen blev i samme periode anvendt i 67,2 % af de sager, der endte med en sanktion. Endvidere kan om sanktionsniveauet nvnes, at der i samme periode blev afgjort 127 sager i form af kendelser og beslutninger. Af disse endte 41 med frifindelse, i 12 tilflde fandt nvnene, at sagerne l uden for deres kompetence, og i 2 tilflde var klagerne for uprcise til at kunne tages under pkendelse. 4 af sagerne var i det hele forldede. Af de resterende 68 sager endte 43 med bde, og der blev givet advarsel i 21 tilflde. I 4 af sagerne gav nvnene sanktionsbortfald[38]. Det flger af retsplejelovens 147 c, stk. 3, at Advokatnvnet under tilsvarende forudstninger kan frakende en advokat retten til at udfre sager eller forretninger af nrmere angiven karakter eller retten til at udve advokatvirksomhed. Advokatnvnet har i perioden 1995-1997 i 7 tilflde truffet beslutning om frakendelse af advokatbestallingen. Samtidig kan det nvnes, at at den strste bde i Advokatnvnets praksis har vret p 50.000 kr, hvilket skal sammenholdes med, at den maksimale bde kan g op til 200.000 kr[39]. I det flgende gennemgs udvalgte dele af retspraksis vedrrende frakendelse af retten til at udfre hvervet som advokat eller revisor. Der omtales kun sager, hvor den begede kriminalitet er af konomisk karakter[40]. Det skal bemrkes, at gennemgangen alene fokuserer p arten og grovheden af den begede forbrydelse, som danner fundament for en eventuel rettighedsfrakendelse. Den fremadrettede betingelse om, at den begede kriminalitet skal bevirke en nrliggende fare for misbrug er ikke srskilt behandlet i oversigten. Dette beror dels p, at ikke alle domme lige udfrligt angiver, henholdsvis hvorfor eller hvorfor ikke denne betingelse er opfyldt, dels fordi den fremadrettede vurdering i srlig grad kan og skal pvirkes af helt individuelle faktorer hos den enkelte gerningsmand. Det er derfor overordentligt vanskeligt at sammenligne p tvrs af frakendelsespraksis for de enkelte erhverv i relation til denne betingelse. Gennemgangen belyser sledes primrt, i hvilket omfang den tilgrundliggende kriminalitets art og grovhed pvirker lngden af en given rettighedsfrakendelse, og er kun i mindre grad egnet til at belyse sprgsmlet om, hvornr der overhovedet sker rettighedsfrakendelse. [35] Efter stk. 3 i samme bestemmelse skal sprgsmlet om udelukkelse indbringes for retten af anklagemyndigheden, hvis det begres enten af ansgeren, der har fet afslaget, eller af myndigheden, der har givet afslaget. Et afslag p at udve den pgldende stilling kan tidligst p ny indbringes for retten efter 2 r. [36] I henhold til straffelovens 79, stk. 3, sker frakendelsen p tid fra 1 til 5 r, eller indtil videre. Hvis frakendelsen er sket indtil videre, kan sprgsmlet om fortsat frakendelse efter 5 r indbringes for retten. Nr srlige omstndigheder taler derfor, kan indbringelse efter Justitsministerens tilladelse dog ske, fr 5 r er forlbet. [37] Revisornvnets kendelse af 14/5 1998. [38] De statistiske oplysninger stammer fra Revisoransvar, Lars Bo Langsted, 4. udgave, s. 386ff. [39] I to sager afgjort ved Advokatnvnet den 10/3 1999 blev to advokater frakendt retten til at drive advokatvirksomhed indtil videre. t medlem af nvnet dissentierede og stemte i stedet for at plgge advokaterne hver en bde p 200.000 kr. [40] Der henvises i vrigt til gennemgangen af praksis vedrrende rettighedsfrakendelse i Anklagemyndighedens rsberetning (A) for 1981, 1992 og 1994. Overskrift niveau 3: 6.2.2.Frakendelsespraksis vedrrende advokater I sager, hvor der er tale om kriminalitet for et meget stort belb, og hvor der er idmt en langvarig ubetinget fngselsstraf, vil der typisk vre tale om, af retten til at drive advokatvirksomhed frakendes indtil videre. Som eksempel kan nvnes Hillerd rets dom af 13/10 1993 om kreditbedrageri og meget omfattende overtrdelser af momsloven. Momsbedrageriet blev foretaget ved, at de tiltalte oprettede et anpartsselskab, som skulle drive import/eksport af forskellige varer til og fra steuropiske lande. Der blev indget en mngde kontrakter (der enten blev misligholdt eller annulleret), og ved hjlp af proformafakturaer blev der opnet en stor momsrefusion fra toldvsenet. Der blev i alt beget kriminalitet for 17,2 mio. kr., og den af de tiltalte, der var advokat, fik en dom p 2 r og 9 mneders fngsel. Advokaten blev frakendt retten til at drive advokatvirksomhed indtil videre. Ogs i sager, hvor belbet og den idmte straf er af lidt mere beskeden karakter, kan rettighedsfrakendelse ske indtil videre. Der kan eksempelvis nvnes stre landsrets dom af 10/2 1995 om medvirken til skyldnersvig. En af sagens tiltalte var advokat, og han hjalp sagens andre tiltalte med at binde 727.000 kr. fra et selskab under konkurs i en fond p Gibraltar, med henblik p at unddrage selskabets kreditorer adgangen til midlerne. Advokaten blev idmt fngsel i 1 r og 3 mneder og fik frakendt retten til at drive advokatvirksomhed indtil videre. Gr man endnu et skridt ned ad spektret, kan man fremdrage stre landsrets dom af 22/12 1992, hvor en advokat havde beget skyldnersvig for ca. 300.000 kr. samt overtrdt straffelovens 302. Advokaten blev idmt 3 mneders fngsel, og ogs han fik frakendt retten til at drive advokatvirksomhed indtil videre. Den type sager, der er langt flest af i relation til advokater, der har beget konomisk kriminalitet, er sager om klientkontounderslb. Eksempelvis kan nvnes Helsingr rets dom af 13/12 1990. Advokaten havde beget underslb ved at have brugt ca. 203.000 kr. af betroede klientmidler. Advokaten blev idmt 8 mneders betinget fngsel og fik frakendt retten til at drive advokatvirksomhed indtil videre. I sager, hvor der begs kriminalitet for lavere belb end ca. 200.000 kr., er tendensen, at frakendelsesperioden udmles i tid. Blandt sagerne om klientkontounderslb kan nvnes UfR 1990.503 , der vedrrte underslb p op til ca. 150.000 kr. Advokaten blev idmt 8 mneders betinget fngsel, og retten til at drive advokatvirksomhed blev frakendt for 5 r. Ved stre landsrets dom af 29/1 1985 om underslb og momsbedrageri for 60.000 kr., blev der idmt 4 mneders betinget fngsel, og der skete frakendelse for en periode af 3 r. Endelig findes der en del sager om klientkontounderslb, hvor der ikke er sket frakendelse af retten til at drive advokatvirksomhed. Sledes kan nvnes Vestre landsrets dom af 27/10 1989, der vedrrte underslb og mandatsvig for 100.000 kr., og hvor der blev idmt 4 mneders betinget fngsel. Desuden kan nvnes Roskilde rets dom af 14/9 1985, hvor underslb for ca. 59.000 kr. gav betinget fngsel i 4 mneder, og hvor der ligeledes ikke skete rettighedsfrakendelse. I A 1992, s. 15-19, gennemgs sagerne om klientkontounderslb, som har vret forelagt Rigsadvokaten. Det anfres, at afgrnsningen mellem tidsbestemt frakendelse og frakendelse indtil videre m antages at ligge, hvor der er beget kriminalitet for et belb i den nederste del af intervallet mellem 200.000 og 300.000 kr. De gennemgede domme indicerer, at grnsen mellem tilflde, hvor der sker tidsbestemt frakendelse, og tilflde, hvor der ingen frakendelse sker, ligger, hvor der er beget kriminalitet for mellem 50.000 og 100.000 kr. Overskrift niveau 3: 6.2.3.Frakendelsespraksis vedrrende revisorer Ligesom ved advokater sker der rettighedsfrakendelse indtil videre for revisorer, nr den begede kriminalitet er af grov karakter med langvarig frihedsstraf til flge, men praksis er vsentlig mere beskeden end hvad angr advokater. Nvnes kan stre landsrets dom af 15/7 1971, hvor en revisor havde foretaget en rkke ulovlige dispositioner i forbindelse med etablering og drift af en strre branchesammenslutning i kommanditselskabsform. Revisoren havde derved overtrdt straffelovens 279 og 280 og blev idmt 7 rs fngsel samt frakendt retten til at drive revisionsvirksomhed indtil videre. Ogs hvor der er tale om knap s alvorlig kriminalitet, kan der for revisorer ske rettighedsfrakendelse indtil videre. Dette var tilfldet i Ringsted rets dom af 11/3 1982, hvor en revisor, bl.a. ved salg af fiktive anparter i kommanditselskaber og udstedelse af dkningslse checks, havde overtrdt straffelovens 279, 280 og 289 for et belb af 250.000 kr. og blev idmt 2 rs fngsel, en tillgsbde p 250.000 kr. samt rettighedsfrakendelse indtil videre. Ligesom for advokater sker der ogs for revisorer en tidsmssig udmling af frakendelsesperioden i stedet for frakendelse indtil videre, nr den begede kriminalitet og den idmte straf ikke er helt s graverende. Vestre landsrets dom af 1/7 1992 er et eksempel herp. Revisoren i den pgldende sag havde overtrdt straffelovens 289 ved at have foretaget afskrivninger p inventaret i et kursuscenter, til trods for at inventaret var solgt. Revisoren blev idmt en bde p 1 mio. kr. og fik frakendt retten til at drive revisionsvirksomhed i 5 r. Ved stre landsrets dom af 19/8 1992 blev retten til at udve revisionsvirksomhed (samt til at vre optaget i Revisorregistret) frakendt en statsautoriseret revisor for 2 r. Den pgldende revisor havde overtrdt skattekontrolloven ved at have udarbejdet regnskaber til brug ved afskrivninger p driftsmidler i nogle kommanditselskaber, forinden der havde vret indtgtsgivende virksomhed. Dette gav mulighed for at unddrage ca. 1,2 mio. kr. i skat (der blev rent faktisk unddraget ca. 850.000 kr.), og han blev straffet med 30 dages betinget hfte samt ovennvnte frakendelse. Der skal desuden nvnes nogle sager, hvor revisorer havde beget konomisk kriminalitet, men hvor retten til at drive revisionsvirksomhed ikke blev frakendt. I Sor rets dom af 27/1 1984 havde en revisor overtrdt bl.a. straffelovens 296 ved gennem manglende og urigtige oplysninger i regnskaberne groft at have forsmt hvervet som revisor for en rkke selskaber. Revisoren blev idmt 6 mneders betinget fngsel, men fik ikke frakendt retten til at drive revisionsvirksomhed, da retten ikke fandt, at der forel fare for misbrug af autorisationen. Den anden dom er omtalt i A 1994, s. 114-115, og trykt i TfS 1994.476 V. Revisoren i den pgldende sag blev dmt for overtrdelse af straffelovens 300, stk. 1, nr. 1, da han trods hbls gld fortsatte sin virksomhed, og i perioden 1986-1991 oparbejdede han en told- og skattegld p knap 500.000 kr. Ved Vestre landsrets dom blev revisoren idmt en betinget dom uden straffaststtelse og blev frifundet for pstanden om frakendelse under henvisning til, at det strafbare forhold ikke havde en sdan tilknytning til virksomheden som revisor, at forholdet begrundede en nrliggende fare for misbrug af stillingen, som det er pkrvet efter straffelovens 79, stk. 1. Endelig br nvnes Kbenhavns byrets dom af 24/1 1997. Sagen angik bedrageri af srlig grov beskaffenhed for et belb af ca. 4 mio. kr. samt skatteunddragelser for ca. 5,2 mio. kr. efter straffelovens 289. Den strste del af bedrageriet blev foretaget over for investorer, som indbetalte 3 mio. kr. til ikke-eksisterende obligationer. De to tiltalte blev idmt henholdsvis 2 og 1 rs fngsel Kun den ene af de dmte var revisor. Anklagemyndigheden havde for revisoren nedlagt pstand om rettighedsfrakendelse efter straffelovens 79, stk. 2, 1. pkt.[41], til at drive eller vre ansat i en revisionsvirksomhed. For den anden tiltalte havde man nedlagt pstand om frakendelse af retten til at deltage i virksomheder i selskabsform. Retten gav kun medhold i sidstnvnte pstand, idet retten blandt andet anfrte, at der henset til karakteren af den selskabskonstruktion, der l bag bedrageri- og skattesvigsforholdene, var nrliggende risiko for, at tiltalte vil misbruge sin stilling. For den tiltalte revisor anfrte retten ganske kort, at det ikke fandtes godtgjort, at der var det forndne grundlag for en rettighedsfrakendelse. Revisoren ankede til landsretten, hvorefter stre landsret den 24/11 1997 stadfstede byrettens dom. Landsretten tog ikke srskilt stilling til sprgsmlet om rettighedsfrakendelse. Endvidere kan nvnes en sag, hvor byretten frakendte en revisor retten til at udve virksomhed som statsautoriseret eller registreret revisor, men hvor landsretten efterflgende kom til det modsatte resultat p grund af den forlbne tid: Sagen vedrrte en stor entreprenrkoncern, og koncernens revisor blev ved Kbenhavns byrets dom af 23/3 1982 idmt 9 mneders fngsel for overtrdelse af straffelovens 155, 157 og 296. Byretten fandt, at de begede forhold var af en sdan karakter, at der fortsat var en nrliggende fare for, at tiltalte ville misbruge den srlige tillid og trovrdighed, der er knyttet til stillingen som statsautoriseret - eller registreret - revisor. Derimod fandt retten ikke, at der var tilstrkkelig grund til at frakende revisoren retten til i vrigt at udve eller deltage i revisionsvirksomhed. Ankesagen blev afgjort ved stre landsret dom af 1/7 1983, hvor revisoren for overtrdelse af straffelovens 155 og 296 idmtes 9 mneders betinget fngsel. Med hensyn til frakendelsessprgsmlet udtalte landsretten, at tiltalte nu i over syv r - efter at forholdene blev beget i en begrnset periode over nogle mneder i 1975/76 - har fortsat sin revisionsforretning, uden at det efter det oplyste skulle have givet anledning til misbrug af nogen art. Det findes derfor betnkeligt at fastsl, at de begede forhold p nuvrende tidspunkt kan begrunde en nrliggende fare for misbrug af stillingen, og der m derfor ske frifindelse for pstanden om rettighedsfrakendelse efter straffelovens 79. Som det fremgr af de gennemgede sager, findes der ikke for revisorer helt den samme faste praksis for, hvornr man statuerer frakendelse samt for frakendelsesperiodens lngde, som tilfldet er for advokater. Generelt synes der at vre en tendens til, at praksis for advokater er lidt hrdere end praksis for revisorer. [41] Ikke 79, stk. 1, da revisoren hverken var statsautoriseret eller registreret. Overskrift niveau 3: 6.2.4. Overvejelser omkring rettighedsfrakendelse Udvalget har overvejet, hvorvidt der mtte vre behov for en ndring af de bestende regler i straffelovens 78 og 79. Siden 1951 har det vret et klart udgangspunkt i strafferetten, at et strafbart forhold ikke medfrer fortabelse af borgerlige rettigheder. Dette udgangspunkt begrundedes ved indfrelsen blandt andet med resocialiseringshensyn samt med det grundsynspunkt, at samfundet ved at idmme en straf for en given forbrydelse samtidig tilkendegiver, at brden er betalt i og med afsoningen af straffen. Man var dog klar over, at der i visse, helt specielle tilflde, p trods af udgangspunktet, kunne vre behov for at frakende en person retten til at bestride en bestemt type stillinger eller drive et bestemt erhverv. Visse typer af forbrydelser er sledes i nogle tilflde udslag af en hos gerningsmanden iboende srlig drift, der kan kanalisere ud p strafbar mde, f.eks. visse sdelighedsforbrydelser. Man mtte sledes gre sig srlige overvejelser i relation til f.eks. pdofile skolelrere, der fik dom for at have forgrebet sig p brn i deres varetgt. Omstndighederne kunne vre sdan, at det mtte vre rigtigst at bibeholde muligheden for at foretage rettighedsfrakendelser og -ngtelser i specielle tilflde. Hensynene til de brn, skolelreren fremover mtte f i sin varetgt, talte sledes med betydelig vgt for en sdan mulighed. Udvalget finder, at hensynene bag det nvnte udgangspunkt, hvorefter strafbart forhold ikke medfrer tab af borgerlige rettigheder, herunder retten til at drive erhverv, fortsat gr sig gldende med uformindsket styrke. Hvis grundhensynene er undergivet forandringer i den mellemliggende periode, vil det snarere vre, at en fortabelse af retten til at drive et givet erhverv er et strre indgreb i dag end for 48 r siden, blandt andet fordi langt de fleste erhverv i dag forudstter en i mange tilflde meget langvarig uddannelse. Det kan sledes vre meget vanskeligt at finde stilling eller erhverv uden for det omrde, man er uddannet til. En rettighedsfrakendelse vil derfor let kunne blive identisk med en dom til en fremtid (tidsbegrnset eller tidsubegrnset) uden indkomstmulighed, bortset fra modtagelse af overfrselsindkomst. Her over for str vurderingen af, hvilke tilflde der er s specielle, at man trods det nvnte udgangspunkt br kunne foretage rettighedsfrakendelse og under hvilke betingelser. Gennemgangen oven for har demonstreret, at der i dag findes mulighed for at fratage de rdgivergrupper, der her er relevante, retten til at udve deres erhverv. Betingelserne er, som nvnt, angivet i straffelovens 79 for s vidt angr frakendelser. Den praksis, der har udkrystalliseret sig ved domstolene i relation til advokater og revisorer, viser, at hvor der har vret tale om srlig grov kriminalitet, vil dette meget ofte opfattes som et indicium for en fremtidig misbrugsfare i forhold til erhvervet, hvorfor domstolene som oftest foretager rettighedsfrakendelse i sdanne sager. Jo mindre omfang og professionalisme den begede kriminalitet er udtryk for, jo mindre er ogs den derigennem indicerede fare for fremtidigt misbrug. I det store hele er det udvalgets opfattelse, at domstolene i deres virksomhed ogs p dette omrde er omhyggelige med at foretage de vurderinger og individuelle analyser, der krves af den eksisterende lovgivning. For at foresl ndringer i lovgrundlaget p omrdet mtte udvalget enten finde, at der i for vidt omfang var tale om rettighedsfrakendelser, eller at der kun for sjldent blev foretaget sdanne. Udvalget finder imidlertid ikke, at det er i besiddelse af oplysninger eller erfaringer, der indicerer behov for sdanne ndringer. En skrpelse af lovgivningen mtte derfor basere sig p en ls antagelse om, at f.eks. advokat- og revisorerhvervet p denne mde ville blive renset for potentielt kriminalitetsstttende eller -fremmende medlemmer, og at en trussel om en let adgang til rettighedsfrakendelse ville have en betydelig prventiv effekt. Man ville imidlertid derved have brudt afgrende med udgangspunktet uden at have noget fagligt eller sagligt belg derfor. Der er mske en tendens til, at revisorer i praksis bedmmes noget mildere end advokater. Det vil i s fald vre i god overensstemmelse med straffelovs- og retsplejelovsbestemmelsernes forarbejder, hvor det blev betonet, at erhverv inden for retssektoren skal bedmmes strengere end andre erhverv med hensyn til rettighedsfrakendelse. P den anden side kan en justering af praksis - under hensyn til revisors stilling som offentlighedens tillidsreprsentant - ikke udelukkes. Overskrift niveau 2: 6.3. Srligt om afgrelsesforum Nr revisorer eller advokater ikke overholder deres professionelle pligter, kan de risikere at ifalde enten et disciplinransvar eller et straffeansvar (naturligvis ogs et erstatningsansvar). Det skal i det flgende nrmere undersges, hvornr det er disciplinrsystemet henholdsvis domstolene, som skal bruges til at bedmme en revisors eller advokats adfrd. Herunder ses der p, om der findes en klar grnse mellem brugen af disciplinrsystemet og domstolene, eller om omrderne for de to typer afgrelsesfora tvrtimod kan vre overlappende[42]. [42] For revisorer, jfr. FSR's rsskrift 1990, Lars Bo Langsted, s. 145-203. Overskrift niveau 3: 6.3.1. Sager afgjort gennem disciplinrsystemet Overskrift niveau 4: 6.3.1.1. Sager med en disciplinr sanktion Med hensyn til, hvilke typer sager der kan indbringes for revisorernes disciplinrnvn, flger det af revisorlovgivningen[43], at disciplinrnvnene kan tage stilling til klager over, at revisor ved udfrelsen af sin virksomhed har tilsidesat de pligter, som stillingen medfrer. Hvis disciplinrnvnet finder, at revisoren har tilsidesat de pligter, som hans stilling medfrer, kan revisoren tildeles en advarsel eller plgges en bde p op til 200.000 kr. For advokater flger det af retsplejelovens 147 c, stk. 1, at Advokatnvnet under tilsvarende omstndigheder ligeledes kan give advarsler og plgge bder p indtil 200.000 kr. [43] Lov om statsautoriserede revisorer (LSR) 18, stk. 3, og lov om registrerede revisorer (LRR) 11, stk. 3. Overskrift niveau 4: 6.3.1.2. Sager om rettighedsfrakendelse gennem disciplinrsystemet Revisordisciplinrnvnenes afgrelser kan af sagens parter indbringes for Revisornvnet. Bliver der tale om rettighedsfrakendelse for den pgldende revisor, er Revisornvnet imidlertid 1. instans[44]. Den ansvarsmlestok, som revisoren skal bedmmes efter i sdanne sager om rettighedsfrakendelse, flger af LSR 19 a, stk. 2: Hvis revisor har gjort sig skyldig i grov eller oftere gentagen forsmmelse i udvelsen af sin virksomhed, og de udviste forhold giver grund til at antage, at den pgldende ikke fremtidigt vil udve virksomheden p forsvarlig mde, kan Revisornvnet begrnse den pgldendes adgang til at udve lovpligtig revision eller frakende beskikkelsen eller retten til at vre optaget i Revisorregistret p tid fra 6 mneder til 5 r eller indtil videre. Hel eller delvis rettighedsfrakendelse er den alvorligste sanktion, som Revisornvnet kan bruge. Der stilles derfor kvalificerede krav, for at frakendelse kan finde sted. Det er imidlertid tilstrkkeligt, at revisors forsmmelse enten er grov eller oftere gentagen, nr blot der er fare for, at revisor ikke fremtidigt vil udve virksomheden p forsvarlig mde. Hvis en advokat p lignende vis har overtrdt sine pligter, flger det af retsplejelovens 147 c, stk. 3, at Advokatnvnet kan frakende advokaten retten til at udfre sager eller forretninger af nrmere angiven karakter eller retten til at drive advokatvirksomhed (i samme tidsrum som for revisorer). For bde revisorer og advokater glder det, at en administrativ rettighedsfrakendelse kan indbringes for landsretten, jfr. LSR 20 og retsplejelovens 147 e. [44] Jfr. LSR 18 a, stk. 2, og LRR 11 a, stk. 2. Overskrift niveau 3: 6.3.2. Sager afgjort ved domstolene Overskrift niveau 4: 6.3.2.1. Sager om overtrdelse af den specifikke lovgivning for revisorer og advokater LSR 16, stk. 1, og LRR 9, stk. 1, angiver en rkke tilflde, hvor revisor kan idmmes straf for overtrdelser af revisorlovgivningen. Som det fremgr, er der tale om en del af de samme bestemmelser, som det antages kan danne grundlag for et disciplinransvar efter reglerne[45] om tilsidesttelse af de pligter, som stillingen medfrer. Revisor kan desuden straffes med bde eller hfte[46], hvis han afgiver urigtige skriftlige erklringer eller skriftligt bevidner noget, hvorom han ingen kundskab har, eller underskriver et regnskab, som ikke er revideret af vedkommende, og dette ikke fremgr af den afgivne revisionserklring. Der er endvidere enkelte steder i retsplejelovens Frste bog - Sjette afsnit ( 119-147f), der vedrrer krav til advokater og advokatvirksomhed, angivet straffehjemler, hvor strafsprgsmlet skal indbringes for domstolene[47]. [45] Jfr. LSR 18, stk. 3, og LRR 11, stk. 3. [46] For overtrdelse af LSR 16, stk. 3, og LRR 9, stk. 3. [47] Jfr. retsplejelovens 120, stk. 2, 124, stk. 6 og 142, stk. 2. Overskrift niveau 4: 6.3.2.2. Straffelovens 155 og 157 Det flger af revisorlovgivningen[48], at revisorer kan dmmes for overtrdelse af straffelovens 155 og 157. Disse bestemmelser i straffeloven glder ligeledes for advokater, jfr. retsplejelovens 129. Af straffelovens 155 flger det, at hvis nogen, som virker i offentlig tjeneste eller hverv, misbruger sin stilling til at krnke privates eller det offentliges ret, straffes han med bde eller hfte. Sker det for at skaffe sig eller andre en uberettiget fordel, kan fngsel indtil 2 r anvendes. Bestemmelsen vedrrer det egentlige stillingsmisbrug. Det forhold, som kan rammes af bestemmelsen, er den grove forstlige udnyttelse af den betroede stilling, for revisorer f.eks. i forbindelse med afgivelsen af en revisionsptegning eller en erklring i vrigt. Det antages normalt[49], at man med 155 alene vil ramme den meget grove og forstlige udnyttelse af tjenestestillingen. Behandling ved domstolene af en 155-sag vil derfor normalt ikke som alternativ have en behandling gennem disciplinrsystemet. Straffelovens 157 vedrrer en revisors eller advokats pligtforsmmelse. Bestemmelsen har hjemmel til straf af bde eller hfte (flger af straffelovens 156), og der kan straffes, hvis revisoren eller advokaten gr sig skyldig i grov eller oftere gentagen forsmmelse eller skdeslshed i tjenestens eller hvervets udfrelse eller i overholdelsen af de pligter, som tjenesten eller hvervet medfrer. Bestemmelsen forudstter overtrdelse af de pligter (forsmmelse eller skdeslshed), som phviler revisoren eller advokaten, herunder kravene om henholdsvis god revisorskik og god advokatskik[50]. [48] Jfr. LSR 17, stk. 1, og LRR 10, stk. 1. [49] Jfr. f.eks. Kommenteret straffelov, speciel del, 6. udgave, s. 110. [50] LSR 6 a, stk. 2, og LRR 4 a, stk. 2 samt retsplejelovens 126, stk. 1. Overskrift niveau 4: 6.3.2.3. Sager om rettighedsfrakendelse ved domstolene Det flger af straffelovens 79, stk. 1, at den, som udver de i 78, stk. 2, omhandlede virksomheder (virksomhed, som krver en srlig offentlig autorisation, f.eks. revisor- og advokatvirksomhed), ved dom for strafbart forhold kan frakendes retten til fortsat at udve den pgldende virksomhed eller til at udve den under visse former, sfremt det udviste forhold begrunder en nrliggende fare for misbrug af stillingen. Se nrmere om betingelserne for at idmme rettighedsfrakendelse under afsnit 6.2. Overskrift niveau 3: 6.3.3. Gensidig afgrnsning Efter ovennvnte gennemgang af forskellige bestemmelsers (og sagstypers) sammenhng med forskelllige afgrelsesfora, tilbagestr sprgsmlene om, hvordan LSR 18, stk. 3, og LRR 11, stk. 3, samt retsplejelovens 147 c, stk. 1,afgrnses over for straffelovens 157, og hvordan LSR 19 a, stk. 2, og retsplejelovens 147 c, stk. 3, afgrnses over for straffelovens 79. Overskrift niveau 4: 6.3.3.1. LSR 18, stk. 3, og LRR 11, stk. 3, samt retsplejelovens 147 c, stk. 1, sammenholdt med straffelovens 157 Med hensyn til det objektive gerningsindhold har bde specialreglerne[51] og straffelovens 157 fokus p de pligter, som er en flge af revisorens eller advokatens stilling, tjeneste eller hverv. Der ses imidlertid en forskel, angende hvor kvalificeret overtrdelsen af pligten skal vre. I henhold til specialreglerne er det tilstrkkeligt, at pligterne blot er tilsidesat, hvorimod straffelovens 157 tillige krver, at tilsidesttelsen skal vre grov eller oftere gentagen. Formuleringen i 157 betyder, at selv en mindre tilsidesttelse af pligterne kan fre til straf efter bestemmelsen, forudsat tilsidesttelsen er oftere gentagen. Det antages i litteraturen[52], at der ved oftere gentagen skal forsts mindst 3 gange. Med hensyn til den objektive beskrivelse af gerningsindholdet synes der sledes at vre en vis overlapning mellem specialreglerne og straffelovens 157. Indholdet af straffelovens 157 synes i alle tilflde ogs at vre omfattet af indholdet i specialreglerne om tilsidesttelse af pligter. Derimod kan indholdet af specialreglerne kun anses som omfattet af straffelovens 157 for s vidt angr oftere gentagne overtrdelser. Det subjektive krav for at kunne plgge disciplinransvar i henhold til specialreglerne m antages at vre uagtsomhed[53]. Straffelovens 157 indeholder formuleringen forsmmelse eller skdeslshed, hvilket ogs m dkke over ikke-forstlige forhold. Kendelse af 30/10 1995[54] fra Disciplinrnvnet for Registrerede Revisorer anfrte sledes udtrykkelig indklagedes forst samt (grove) uagtsomhed som begrundelse for et disciplinransvar. Det antages undertiden[55], at de subjektive betingelser for at ifalde et disciplinransvar ikke er lige s stramme som for at plgge et strafansvar. Disciplinransvaret skulle sledes kunne ifaldes selv ved uagtsomhedsgrader, der er s ringe, at strafansvar normalt ikke vil kunne ifaldes. Dette sprgsml er imidlertid ikke afklaret. Det ligger dog klart, at ogs normal simpel uagtsomhed er tilstrkkeligt til disciplinrt ansvar. Som nvnt vil der ved disciplinransvaret kunne plgges en disciplinr bde, hvorimod en overtrdelse af straffelovens 157 straffes med bde eller hfte. [51] LSR 18, stk. 3, og LRR 11, stk. 3, samt retsplejelovens 147 c, stk. 1. [52] Jfr. Den danske kriminalret, speciel del, Hurwitz, 1955, s. 80. [53] Jfr. Revisoransvar, s. 364-373. [54] Jfr. sag R-9/1995. [55] Jfr. Disciplinrsystemet, Torben Goldin, 1997, s. 122. Overskrift niveau 4: 6.3.3.2. LSR 19 a, stk. 2 og retsplejelovens 147 c, stk. 3, sammenholdt med straffelovens 79 I henhold til specialreglerne[56] i LSR og i retsplejeloven, er den frste betingelse for, at revisoren henholdsvis advokaten kan frakendes retten til at drive sin virksomhed, at vedkommende har gjort sig skyldig i grov eller oftere gentagen forsmmelse. Straffelovens 79 indeholder ikke i frste omgang denne kvalificering af forsmmelsen. Srbestemmelserne har videre som betingelse for rettighedsfrakendelse, at de udviste forhold skal give grund til at antage, at den pgldende ikke fremtidigt vil udve virksomheden p forsvarlig mde. Denne bestemmelse forekommer umiddelbart bredere end straffelovens 79 om, at det udviste forhold begrunder en nrliggende fare for misbrug af stillingen. Der synes at vre en vis overlapning mellem de to typer bestemmelser, idet tilflde, som er omfattet af straffelovens 79, formentligt i mange tilflde tillige ville kunne bedmmes efter srbestemmelserne, mens det omvendte ikke behver at vre tilfldet. Som nvnt under afsnit 6.2.1 har Revisornvnet kun i et enkelt tilflde brugt muligheden for at trffe afgrelse om rettighedsfrakendelse, hvorimod Advokatnvnet oftere har brugt denne mulighed. Dette kan blandt andet hnge sammen med, at der indbringes langt flere sager for Advokatnvnet, samt at Advokatnvnet sammenlignet med Revisornvnet har en lngere tradition for behandlingen af denne type sager. [56] Jfr. LSR 19 a, stk. 2, og retsplejelovens 147 c, stk. 3. Overskrift niveau 3: 6.3.4. Overvejelser omkring afgrelsesforum Som det fremgr oven for, kan der vre tilflde af indholdsmssig overlapning mellem srbestemmelserne i LSR, LRR og retsplejeloven p den ene side og straffeloven p den anden side, og som flge deraf kan der findes tilflde, hvor en sag mod en revisor eller en advokat kan behandles bde gennem disciplinrsystemet og gennem domstolene. Bortset fra de tilflde, hvor Revisornvnets og Advokatnvnets afgrelser indbringes for landsretten i overensstemmelse med LSR 20 og retsplejelovens 147 d, er det udvalgets opfattelse, at bedmmelse af revisorers og advokaters forsmmelser/tilsidesttelser af pligter br behandles enten af disciplinrsystemet eller af domstolene. Denne adskillelse praktiseres allerede i dag ved de disciplinre organer i den forstand, at en disciplinr sag typisk standses, hvis der starter en parallel sag ved domstolene. Overvejelserne i det flgende vedrrer sledes dels sprgsmlet om dobbeltbehandling i forlngelse af hinanden, dels de overvejelser og problemer, det kan give anledning til, med hensyn til om en given sag skal starte det ene eller andet sted. Hvor sagen har vret indbragt for domstolene, m det antages, at man gennem anklagemyndighedens, rettens og forsvarerens sagkundskab samt rettens mulighed for en bevisbedmmelse p baggrund af vidneforklaringer afgivet under strafansvar har fet sagen s godt belyst, at skyldssprgsmlet og sanktionsvalget er rimeligt afstemt efter forseelsen. I disse tilflde er der ingen grund til at forvente, at en efterflgende disciplinrsag skulle f et andet udfald end retssagen, ligesom en sanktion ved disciplinrnvnet for den samme forseelse, som er blevet strafbelagt ved domstolene, ville bevirke en dobbelt straf for det samme forhold. Udvalget finder desuden, at hvor en revisor eller en advokat ved retten er fundet skyldig og idmt en straf, m det betragtes som overfldigt p ny at rejse sagen, blot for at konstatere overtrdelsen n gang til. Udvalget har i denne henseende noteret sig Rigsadvokatens udtalelse[57] om, at det nppe er hensigtsmssigt ved praktiseringen af det disciplinre ansvar at bidrage til, at der opereres med et dobbelt ansvarssystem. Man kan ligeledes forestille sig den omvendte situation, det vil sige hvor sagen starter i disciplinrnvnet og dernst behandles af domstolene[58]. Udvalget finder ogs her, at man br vise tilbageholdenhed med hensyn til efterflgende at rejse sagen ved domstolene. Der skal i denne forbindelse vedrrende revisorer erindres om, at hvis anklagemyndigheden er utilfreds med sagens afgrelse ved disciplinrnvnet, kan den egenhndigt, uafhngigt af parterne, indbringe sagen for Revisornvnet. Hertil kommer, at det efter omstndighederne kan vre i strid med artikel 4, stk. 1, i protokol nr. 7 af 22/11 1984 til den Europiske Menneskerettighedskonvention at behandle en disciplinrsag om det samme sprgsml, som er blevet behandlet under en straffesag og omvendt, idet artiklen fastslr, at Under n og samme stats jurisdiktion skal ingen i en straffesag p ny kunne stilles for en domstol eller dmmes for en lovovertrdelse, for hvilken han allerede er blevet endeligt frikendt eller domfldt i overensstemmelse med denne stats lovgivning eller strafferetspleje. Vedrrende de situationer, hvor der findes overlapning mellem situationerne/bestemmelserne til behandling gennem disciplinrsystemet og til behandling ved domstolene finder udvalget det vigtigt, at der ikke vises tilbageholdenhed med hensyn til behandling gennem disciplinrsystemet. Dette glder ogs sprgsmlet vedrrende rettighedsfrakendelse gennem Revisornvnet og Advokatnvnet. Dette skal srligt begrundes i det forhold, at det er sagkyndige personer med ekspertise p omrdet, som er udpeget til at tage beslutningerne i disciplinrsystemet. Ogs af ressourcemssige hensyn er det derfor mest hensigtsmssigt, at disciplinrsystemet behandler strsteparten af de opstede sager. Selvom der findes sager, hvor nvnsbehandlingen har vret langvarig, er nvnsbehandlingen almindeligvis hurtigere end behandlingen ved domstolene. I sager om rettighedsfrakendelse fortstter den tiltalte/indklagede som hovedregel sit erhverv under behandlingen af sagen. Det kan p den baggrund overvejes i relation til de domstolsbehandlede sager, om anklagemyndigheden i hjere grad, end hvad tilfldet er i dag, br nedlgge pstand om midlertidig rettighedsfrakendelse efter straffelovens 79, stk. 4[59]. Angende de sager, som ikke vedrrer sprgsmlet om rettighedsfrakendelse, finder udvalget, at de sager, hvor en domfldelse sandsynligvis ikke vil resultere i mere end bdestraf, br behandles gennem disciplinrsystemet, der kun kan ikende bder. Dette vil betyde, at den faglige ekspertise, som findes i disciplinrnvnene, s vidt muligt kan udnyttes. Hvis anklagemyndigheden derimod vurderer, at der kan blive tale om hjere straf end bde, m sagen naturligvis anlgges ved domstolene. Som en mere radikal lsning kunne man forestille sig, at man for revisorers vedkommende fjernede henvisningerne i LSR 17, stk. 1, og for advokaters vedkommende i retsplejelovens 129, til straffelovens 157, sledes at tilflde af uagtsom pligtforsmmelse alene kunne behandles ved disciplinrnvnene. Dette ville ikke indebre nogen nedkriminalisering i praksis, idet hftemuligheden i 157 iflge trykt praksis aldrig er set anvendt i sager mod revisorer og advokater, og idet bdestrrelserne ved disciplinr- og revisornvn ofte overstiger bdestrrelsen efter 157. Endelig ville man derved sikre, at Revisornvnetog Advokatnvnet - sfremt det sknnedes ndvendigt - ville kunne anvende forseelsen som grundlag for en rettighedsfrakendelse, hvilket nppe er muligt i det strafferetlige system. Imod at fjerne henvisningerne til straffelovens 157 taler imidlertid, at der s kun vil tilbagest en henvisning til straffelovens 155. Dette forekommer ikke hensigtsmssigt, idet der er et vanskeligt afgrnsningsomrde mellem straffelovens 155 og 157, og der kan derfor vre behov for, at domstolene kan vlge at anvende 157, i sager hvor anklagemyndigheden principalt har nedlagt pstand om 155. Desuden vil der kunne tnkes sager omfattet af straffelovens 157, hvor muligheden for hftestraf er aktuel. [57] I Anklagemyndighedens rsberetning 1992, s. 32ff. [58] At denne situation i hvert fald for revisorer er mulig, forudsttes af Torben Goldin i Disciplinrsystemet, 1997, s. 104. [59] I henhold til straffelovens 79, stk. 4, kan retten under behandlingen af sager om rettighedsfrakendelse ved kendelse udelukke den pgldende fra at udve virksomheden, indtil sagen er endeligt afgjort. Det er i samme bestemmelse anfrt, at det i dommen i sagen kan bestemmes, at anke ikke har opsttende virkning. Overskrift niveau 1: KAPITEL 7 - FOREBYGGELSE AF KONOMISK KRIMINALITET Overskrift niveau 2: 7.1. Tilstedevrelse i virksomheden Det er udvalgets vurdering, at selve det forhold, at udenforstende kommer tt p virksomheden, har en forebyggende effekt. Man kan komme tt p en virksomhed gennem de oplysninger, man er i besiddelse af, hvilket f.eks. typisk er tilfldet for banker, men i nrvrende rapport tnkes srligt p den situation, hvor en udenforstende fysisk er til stede i virksomheden. En sdan tilstedevrelse kan vre aktuel i forbindelse med kontrolbesg fra offentlige myndigheder, typisk ToldSkat, samt ved Finanstilsynets undersgelser p stedet i finansielle virksomheder. Den blotte mulighed herfor indgr formentlig i adfrdsovervejelserne hos den potentielt kriminelle. I denne sammenhng skal imidlertid srlig peges p revisors besg i virksomheden. Disse besg er efter udvalgets opfattelse vsentlige i to sammenhnge. Dels vil der altid hos nogle vre en strre tilbjelighed til at flge reglerne, hvis der er en vis kontrol hermed, ikke mindst nr kontrollanten skal revidere regnskabet, og dels - og ikke mindst - giver det en mulighed for at stille sprgsml og f vejledning p det aktuelle tidspunkt. I et vist omfang vil revisors besg ogs kunne vre en vsentlig sttte for ansatte, der har problemer i forbindelse med ledelsens beslutninger om f.eks. at undlade bogfring af visse dispositioner, omfakturering m.v. Da sdanne besg i vidt omfang finder sted som et almindeligt led i revisionens arbejde, finder udvalget ikke, at der er anledning til at komme med forslag om nye tiltag p dette omrde. Overskrift niveau 2: 7.2.Lovpligtig revision Selve det forhold, at der i en rkke sammenhnge skal aflgges regnskaber, f.eks. til ToldSkat, Finanstilsynet og Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, og at der er krav til indholdet af disse, har klart en prventiv effekt, der forges, i jo hjere grad der reageres p manglende og mangelfulde regnskaber. Som et supplement hertil er det tillige udvalgets opfattelse, at den prventive effekt forges vsentligt, hvis der tillige er et lovmssigt krav om revision. Et sdan krav er ensbetydende med, at ledelsen positivt ved, at netop det selskabs dispositioner vil blive omhyggeligt gennemget, og at der vil vre en risiko for, at strafbare dispositioner opdages i forbindelse hermed. Endvidere begrnser det muligheden for at udfrdige indholdsmssigt forkerte regnskaber til brug ved kreditgivning, ligning eller andet. Ved siden af de selskabsretlige regler om revision stilles der allerede i en rkke konkrete sammenhnge krav om revision. Det glder f.eks. i vidt omfang som forudstning for kreditgivning, udbetaling af offentlige tilskud m.v. Udvalget finder, at en udvidelse af omrdet for lovpligtig revision vil kunne have en positiv kriminalprventiv effekt. Der over for str imidlertid en rkke modhensyn, som for eksempel erhvervslivets nske om ikke at blive plagt yderligere omkostninger. Det ligger uden for udvalgets kommissorium at foretage en dyberegende analyse og afvejning af disse modstende hensyn, hvorfor udvalget afstr fra at fremkomme med anbefalinger om en sdan udvidelse. P den anden side m udvalget frarde en lempelse af omrdet for lovpligtig revision, idet noget sdant vil kunne have negative kriminalprventive konsekvenser. Udvalget vil samtidig fremhve, at en arbejdsgruppe under udvalget blandt andet behandler sprgsmlet om retsstillingen vedrrende en virksomheds nrtstende parter, og at sprgsmlet om revisors rolle i den forbindelse eventuelt inddrages. Overskrift niveau 2: 7.3.Ansvarsfordelingen mellem selskabsledelse og rdgivere Det fremgr meget klart af lovgivningen, at det er ledelsen, dvs. bestyrelse og direktion, der har ansvaret for ikke alene udarbejdelse af rsregnskab og eventuelle andre lovpligtige erklringer om konomiske forhold m.v., men ogs for, at organisationen og kapitalberedskabet er forsvarligt, at bogfringen er lovlig og kontrolleres, og at formueforvaltningen er betryggende og kontrolleres. En optimal opfyldelse af disse ledelsespligter vil i vidt omfang hindre eller sikre tidlig opdagelse af kriminalitet. Det er sledes primrt ledelsens opgave at forhindre, dels at selskabet kan vre ml for andres konomiske kriminalitet, dels at konomisk kriminalitet kan forekomme inden for selskabet. Revisor kommer frst med sikkerhed ind i billedet, nr selskabets rsregnskab skal revideres og ptegnes. Nr der endvidere er tale om ikke helt sm selskaber, vil revisor tillige foretage revision i rets lb. Indsatsen i denne forbindelse vil primrt omfatte en gennemgang af forretningsgange, interne kontroller m.v. Sfremt revisor har fundet mangler herved, har revisor pligt til at rapportere herom til ledelsen, samt yde rdgivning til ledelsen om en hensigtsmssig tilrettelggelse af forretningsgange, interne kontroller m.v. I de mindre virksomheder vil revisor ogs i stor udstrkning bist selskaberne med de periodiske opgrelser af A-skat, moms m.v., hvilket indebrer, at revisor lbende flger med i selskabets dispositioner. Sfremt denne (delvis pligtmssige) rdgivning og lbende bistand er mangelfuld eller ufuldstndig, vil revisor efter omstndighederne kunne blive liges - eller mere - ansvarlig end ledelsen. Stillingtagen til professionsansvaret er formentligt ofte lettere end stillingtagen til ledelsesansvaret, i hvert fald nr kravene til det professionelle arbejde er s objektivt konstaterbart via vejledninger, responsa m.v., som tilfldet er for revisorer. En egentlig ansvarsdeling mellem ledelse og revisor i relation til andres kriminalitet findes sledes som udgangspunkt ikke. De har hver deres opgaver og pligt til at varetage disse forsvarligt. Alligevel kan der ske en vis ansvarsovervltning, nr ledelsen forsger at opfylde sine pligter ved at f kvalificeret rdgivning fra revisor, men dennes rdgivning viser sig at vre mangelfuld og derved muliggre kriminalitet eller manglende begrnsning af dens omfang. I forbindelse med revision af regnskabet vil revisor kunne blive ansvarlig for ikke at opdage kriminalitet eller ppege relevante svagheder i forretningsgange m.v., men ansvaret vil vedrre mangelfuld revision og ikke, at kriminaliteten ikke er blevet afdkket. I et vist omfang vil dette kunne virke lempende tilbage p ledelsens ansvar, idet den m kunne forvente, at revisor giver de advarsler, som revision i overensstemmelse med god revisorskik ville give anledning til. Dette formodes dog ikke at glde, hvor det er ledelsen selv, som begr kriminalitet. Det er tvivlsomt, om ansvarsdelingen mellem ledelse og revisor kan formuleres klarere i lovgivningen, end den er nu. Selv om der har vret sager, hvor der er frifundet i forhold, der kunne give anledning til at overveje lovndringer, synes de mere at vre et resultat af domstolenes beviskrav med hensyn til revisors pligter og domstolenes konkrete bevisvurdering - f.eks. at ledelsen kunne forvente, at revisor kontrollerede, men at revisor ikke 100 % sikkert har haft pligt til at kontrollere i det pgldende omfang - end at vre resultat af en mangelfuld lovgivning. Med hensyn til revisors eventuelle ansvar skal srligt vedrrende erstatningsansvar bemrkes, at EU-Kommissionen i 1996 har udarbejdet en grnbog[60] om Den lovpligtige revisors rolle, stilling og ansvar i den Europiske Union. Grnbogen indeholder ingen anbefaling i retning af et udvidet ansvar. Det konkluderes vedrrende denne del : Der kan ikke vre tvivl om, at en afklaring af den lovpligtige revisors rolle og stilling ville f en positiv indvirkning p vurderingen af hans ansvar i tilflde af fejlslagen revision. Der synes ikke at vre grund til at begrnse revisorens ansvar til den virksomhed, hvis regnskaber er blevet revideret, eftersom den lovpligtige revision er af almen interesse, men det forekommer at vre rimeligt at begrnse revisorens ansvar til belb, der svarer til graden af hans forsmmelighed. Derefter siges bl.a. : Det vil utvivlsomt blive vanskeligt at gennemfre EU-initiativer p dette omrde. Betragtningerne om ansvarsdelingen mellem ledelsen og revisor gr i hovedtrk igen med hensyn til ansvarsdelingen mellem ledelse og advokat. En forskel kan dog vre, at advokater formentligt i hjere grad end revisorer er med til at trffe egentlige forretningsmssige dispositioner i selskabet (sammen med ledelsen). Det hnger sammen med, at advokatens primre rolle som rdgiver rent tidsmssigt udspiller sig fr (eller samtidig) med, at ledelsen tager beslutninger, mens revisors primre rolle - revisionen - er tidsmssigt efterstillet ledelsens beslutninger. Det skal bemrkes, at revisor ogs lbende flger virksomheden, men dette er hovedsageligt for senere at kunne udfre revisionen, ikke for at tage del i de forretningsmssige dispositioner. Dertil kommer, at advokater hyppigt er bestyrelsesmedlemmer i selskabet. I disse tilflde kan advokaten, hvis der er handlet ansvarspdragende, eventuelt oveni et rdgivningsansvar (professionsansvar) tillige ifalde et bestyrelsesansvar. I udvalgets delbetnkning I, afsnit 3.2.2.1, er fremhvet den reaktionsmulighed over for retsstridig adfrd fra rdgiveres side, der ligger i det civilretlige erstatningssystem. I selskabstmningssagerne har advokaters og revisorers fejlagtige rdgivning af klienterne frt til, at slgere, der i tillid til de modtagne rd solgte selskaber med skattegld til overkurs, er plagt erstatningspligt over for det offentlige. Der er ogs statueret erstatningsansvar for rdgiverne personligt og de advokat- og revisionsfirmaer, de var tilknyttet. [60] KOM(96)338 endelig udg. Overskrift niveau 1: KAPITEL 8 - OPDAGELSE AF KONOMISK KRIMINALITET Overskrift niveau 2: 8.1.Betroelse og rdgivning For alle rdgivere glder, at oplysningerne om konomisk kriminalitet kan fremkomme ved, at den, der har beget kriminaliteten, betror sig til rdgiveren. Det vil primrt vre advokater, der modtager sdanne betroelser. For revisorers vedkommende medfrer revisors pligt i henhold til erklringsbekendtgrelsen, at de er mindre egnede til at drfte beget kriminalitet med. Mere typisk end den egentlige betroelse er dog nok den situation, at allerede beget kriminalitet i et vist omfang bliver opdaget i forbindelse med rdgivning og for s vidt angr revisor i forbindelse med revision af klienten. Svel en revisor som en advokat vil kunne komme i en situation, hvor klienten gennem sin anmodning om rdgivning og de deraf flgende oplysninger ufrivilligt afdkker forhold, der i strre eller mindre grad kan tyde p kriminalitet. Overskrift niveau 2: 8.2.Tilrettelggelse og udfrelse af revision Revisionen tilrettelgges og udfres med henblik p at tage stilling til, om rsregnskabet indeholder vsentligt fejl eller mangler. Revisionen, der foretages i overensstemmelse med god revisionsskik, vil hovedsageligt omfatte regnskabsposter og omrder, hvor der er risiko for vsentlige fejl eller mangler. Dette indebrer ogs, at uvsentlige regnskabsmssige omrder sdvanligvis ikke revideres. Aftales der yderligere kontrol p nogle omrder, skal dette omtales i revisionsprotokollatet. Bestyrelse og direktion skal give revisor de oplysninger og give revisor adgang til at foretage de undersgelser, som revisor anser for ndvendige for udfrelsen af sit hverv. Tilrettelggelsen af revisionen vil blive foretaget med udgangspunkt i en helhedsvurdering af virksomhedens forretningsomrder, forretningsgange og interne kontroller p det regnskabsmssige omrde i form af en revisionsstrategi. Ved fastlggelsen af revisionsstrategien forudsttes, at de interne kontroller er hensigtsmssige og fungerer sikkerhedsmssigt betryggende. For at pse, at disse forudstninger er opfyldt, vurderer og tester revisor i rets lb udvalgte dele af de interne kontroller for vsentlige og risikofyldte regnskabsmssige omrder. Revisionen omfatter svel de manuelle forretningsgange som selskabets administrative edb-anvendelse. Forefindes der vsentlige mangler herved, herunder sdanne der bner srlige muligheder for kriminalitet, rapporterer revisor herom i revisionsprotokollatet. I mindre vsentlige forhold sker rapportering i breve til selskabets daglige ledelse (skaldte management letters). Efter erklringsbekendtgrelsens 17 skal revisionen tilrettelgges og udfres med henblik p at tage stilling til, om regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningens krav til regnskabsaflggelsen. I forbindelse hermed skal revisor i rimeligt omfang vre opmrksom p forhold, der kan tyde p (vsentlige) besvigelser og andre uregelmssigheder. Revisors arbejde i forbindelse hermed vil primrt best i en vurdering af risikoen for besvigelser, herunder en vurdering af ledelsens kompetence og integritet. Foreningen af Statsautoriserede Revisorer har udarbejdet revisionsvejledning nr. 21 om besvigelser, som fastlgger og uddyber god revisionspraksis p omrdet. Som 17 er formuleret, angiver den meget klart, at opdagelse af kriminalitet stadig ikke er en selvstndig hovedopgave for revisor i forbindelse med revisionen, med mindre kriminaliteten vil blive afdkket naturligt gennem en forsvarlig revision eller i vrigt opdages. Baggrunden herfor er blandt andet, at en egentlig besvigelsesrevision indebrer betydeligt forgede omkostninger for virksomheden. Forekommer der tilsigtede fejl eller mangler (besvigelser), skal man dog vre opmrksom p, at risikoen for, at disse forbliver uopdagede, forges i forhold til utilsigtede fejl eller mangler, idet de sdvanligvis tilslres eller holdes skjult. Konstateres der under revisionen unjagtigheder, som vkker mistanke om besvigelser, skal revisor udvide revisionen med henblik p opklaring heraf. Den teknologiske udvikling indebrer formentlig forbedrede muligheder for opdagelse af kriminalitet. Alene det forhold, at der edb-bogfres, giver nogle andre muligheder for kontroller, ligesom revisionsvrktjerne forfines. Ogs virksomhedens interne kontrolforanstaltninger m forventes at blive udviklet i takt med mulighederne for ny teknologi. I modsat retning trkker imidlertid dels, at revisionen i hjere og hjere grad antager karakter af en systemrevision, og at traditionel bilagskontrol udelukkende foretages ved begrnsede stikprver, dels, at heller ikke edb-vrktjer giver mulighed for at se bag tallene og de registrede transaktioner. Det er samtidig vigtigt at gre sig klart, at revisor meget vel kan have udfrt sin revision i overensstemmelse med alle de krav, der kan stilles, uden at revisor af den grund opdager eventuelt beget kriminalitet. Som anfrt i afsnit 2.2 forekommer der en ikke ubetydelig mngde kriminalitet, som revisor ganske enkelt ikke har mulighed for at afdkke. Ved fastlggelsen af de pligter, en revisor skal plgges i relation til at opdage besvigelser, er det sledes vigtigt at foretage en afvejning mellem den nyttevirkning, en eventuel videregende pligt mtte antages at f, det vil sige hvor mange hidtil uopdagede tilflde af kriminalitet, revisor ville afdkke, over for de byrder, en sdan pligt ville medfre i relation til forgede omkostninger for den langt strstepart af klienter, der ikke begr lovbrud. Overskrift niveau 2: 8.3.Ledelsesrapportering Det er ogs af stor betydning, hvad der opstilles af lovgivningsmssige krav til lbende rapporteringer til ledelsen bde p direktrniveau og p bestyrelsesniveau, i hvert fald hvis kriminaliteten ikke begs af ledelsen selv. Jo hyppigere en virksomhed vurderer sin konomiske og kontrolmssige situation, jo strre er chancen for at begrnse eventuel igangvrende kriminalitet. Selv om det er en del af revisionen at gennemg ledelsesrapporteringer, kan det overvejes, om revisor skal ind i billedet tidligere. Det kan f.eks. overvejes, om revisor altid skal have genpart af sdanne virksomhedsinterne rapporteringer, og eventuelt reagere p manglende rapporteringer, netop af hensyn til situationer, hvor ledelsen selv er involveret, eller hvor den bliver involveret gennem sin passivitet over for indholdet af rapporteringerne. Det kan ligeledes overvejes, om der br stille krav i lovgivningen - i hvert fald for virksomheder af en vis strrelse - om, hvor hyppigt og om hvad der skal rapporteres. I et vist omfang er der allerede i aktieselskabslovens 56, stk. 5, fastsat i hvert fald forudstningsvise krav om en sdan rapportering, ved kravene til forretningsordenen for brsnoterede selskaber. Udvalget er opmrksom p, at mere detaljerede krav om rapporteringens art og hyppighed vil kunne virke stift og besvrliggre arbejdet i et strre antal virksomheder, uden at den kriminalitetsafdkkende/-forebyggende effekt ndvendigvis retfrdiggr dette. Overskrift niveau 2: 8.4.Mistankens styrke Med hensyn til mistankens styrke vil der, bortset fra de tilflde, der er omtalt oven for i afsnit 8.1 om betroelse, vre tale om, at revisor eller advokat med en strre eller mindre grad af sikkerhed kan have mistanke om beget kriminalitet. Der vil antageligt kun i et ftal af tilflde vre tale om, at revisor eller advokat fr nsten vished om en given kriminalitet, ligesom det kun vil vre i et ftal af tilflde, at den pgldende, mske efter yderligere undersgelser og indhentelse af oplysninger, med sikkerhed kan udelukke en sdan mistanke. Har en revisor f.eks. mistanke om, at en virksomhed betaler en lbende licens til en anden virksomhed, som den reviderede virksomhed ikke er forpligtet til at betale, eller hvor den modtagende virksomhed slet ikke modtager belbet, vil revisor kunne anmode om at f kontraktsmaterialet til gennemsyn, ligesom han vil kunne anmode den modtagende virksomhed om bekrftelse af, at den faktisk modtager de pgldende licenspenge. Hvis dette materiale bekrfter lovligheden af transaktionen, udelukker dette imidlertid ikke, at de to virksomheder sammen kan have aftalt kulisserne i form af kontrakter og overfrsel, og at der reelt er tale om uberettiget at overfre midler fra det ene selskab til det andet. Revisor vil ligeledes fortsat kunne have en mistanke, men vil ikke have noget konkret at henvise til i den forbindelse. Man kan ogs forestille sig en situation, hvor en revisor eller en advokat bliver opmrksom p en forretningstransaktion, f.eks. salg af et ikke-indkbt vareparti, hvor virksomheden har modtaget betaling p forhnd, og hvor varepartiet aldrig skaffes til den pgldende kber. Objektivt set kunne der vre tale om kriminalitet, eventuelt bedrageri, underslb eller lignende alt afhngig af de nrmere detaljer, men der kunne lige s vel vre tale om, at virksomheden havde berettigede forventninger om at modtage varepartiet, men at dette af en uden for virksomheden liggende rsag aldrig nr frem. I s fald vil der klart ikke vre tale om kriminel adfrd. Det afgrende vil sledes ofte vre, hvorledes den potentielle gerningsmands subjektive forhold har vret. Selv hvis den pgldende rdgiver er advokat, vil det kunne vre vanskeligt at afgre, om der i et sdant tilflde foreligger en kriminel eller en ikke-kriminel aktivitet. Overskrift niveau 1: KAPITEL 9 - REAKTIONSMULIGHEDER VEDRRENDE KONOMISK KRIMINALITET Overskrift niveau 2: 9.1. Generelle trk af udviklingen Indledningsvis bemrkes, at der som nvnt i afsnit 2 i det civilretlige erstatningsansvar findes reaktionsmuligheder over for rdgivere, der begr fejl i deres profession. Udvalgets opgave har imidlertid vret koncentreret om tilflde, hvor en advokat eller en revisor i kraft af den indsigt, stillingen giver, bliver opmrksom p forhold, der viser eller dog giver mistanke om, at der foregr konomisk kriminalitet i virksomheden. Det har altid vret et almindeligt princip i dansk ret, at der kun i ekstraordinre tilflde plagdes en anmeldelsespligt. Revisorer, advokater og andre rdgivere har sledes ikke vret underlagt (og er stadig ikke underlagt) en anmeldelsespligt, hvis de gennem deres virksomhed fr mistanke om konomisk kriminalitet. For revisorer har der dog vret en vis bevgelse fra kun at give oplysninger, hvis de af retten blev plagt en vidnepligt, til mere aktivt at give oplysninger. I ptegningsbekendtgrelsen fra 1989 fandtes en bestemmelse om, at revisor skulle oplyse det i ptegningen, hvis der ved revisionen var fundet forhold, som kunne medfre ansvar for ledelsesmedlemmer. Ved erklringsbekendtgrelsen fra 1996 blev princippet udvidet derved, at oplysningsforpligtelsen nu ikke er begrnset til, hvad der opdages under revisionen, men i stedet vedrrer, hvad revisor bliver bekendt med under sit arbejde. Bliver revisor opmrksom p kriminalitet beget i virksomheden, vil han desuden have mulighed for at rapportere til ledelsen. I relation til ledelsens egen kriminalitet kan selskabets generalforsamlingsvalgte revisor imidlertid st med et problem, der ikke ndvendigvis kan afhjlpes gennem orientering af ledelsen, da det kan forekomme, at den samlede ledelse er involveret i den kriminelle aktivitet. I det omfang dette ikke er tilfldet, m man imidlertid ikke undervurdere betydningen af, at den ikke-medvirkende del af ledelsen hurtigst muligt orienteres. For advokater har der ikke vret en tilsvarende udvikling. Hvis en advokat fr mistanke om en klients deltagelse i konomisk kriminalitet, er advokatens primre reaktionsmulighed stadig (med hjemmel i retsplejelovens 126) at afst fra at udfre opgaver for klienten. For rdgivere inden for finanssektoren er der ved vedtagelsen af hvidvaskloven, lov nr. 348 af 9/6 1993 om forebyggende foranstaltninger mod hvidvaskning af penge, sket en glidning hen imod aktivt at give oplysninger til myndighederne. I henhold til loven er finanssektoren plagt at give underretning til politiet, hvis en mistanke om hvidvask af udbytte fra en overtrdelse af straffeloven ikke kan afkrftes. Hensynet til opdagelse og opklaring af kriminalitet har sledes frt til, at en hel erhvervssektor er plagt underretningspligt, fordi netop denne sektor srligt anvendes til hvidvask af penge og derfor har srligt gode opdagelsesmuligheder. Overskrift niveau 3: 9.1.1. Generelle trk af udviklingen af hvidvaskreguleringen Sprgsmlet om en mere ensartet hvidvaskregulering har internationalt vret behandlet fra to forskellige indgangsvinkler, dels den strafferetlige vinkel, dels en vinkel der vedrrer de sektorer, der benyttes i hvidvaskprocessen. Med hensyn til den sidstnvnte vinkel har der srligt vret fokus p finanssektoren for at forsge at forhindre, at hvidvask finder sted gennem traditionelle pengekanaler. I 1988 udarbejdede Baselkomiten[61] den skaldte Baselerklring om forebyggelse af brug af banker til hvidvask, der blandt andet bnede mulighed for, at politiet kunne underrettes. I 1990 udfrdigede FATF[62] 40 rekommandationer om hvidvask. Disse 40 rekommandationer blev strammet op ved en revision, der afsluttedes i 1996. Medlemslandene anbefaledes nu blandt andet at kriminalisere hvidvask af udbytte fra alvorlig kriminalitet, at gre det til en pligt til at underrette ved mistanke om hvidvask af penge, samt at overveje at udvide hvidvaskreguleringen til andre erhverv end finanssektoren. Ved en beskrivelse af udviklingen i reaktionsmulighederne over for konomisk kriminalitet er det ogs vigtigt at nvne EU's hvidvaskdirektiv (91/308/EF), der umiddelbart kun vedrrer finanssektoren, men som i artikel 12 indeholder en bestemmelse om, at medlemsstaterne skal overveje helt eller delvis at overfre direktivets bestemmelser p andre erhverv, der srligt vil kunne udnyttes til hvidvaskning af penge. For Danmarks vedkommende er ud over den finansielle sektor kun kasinoer blevet undergivet en hvidvaskregulering. Der har, isr i det under direktivet nedsatte kontaktudvalg, vret en diskussion om en helst ensartet anvendelse af artikel 12, der nu har varet i flere r uden at finde en afklaring. Ikke mindst ved diskussionerne omkring at plgge revisorer, notarer og advokater en underretningspligt (og et krav om opbevaring af plidelige ID-oplysninger, transaktionsdokumentation m.v.) er meningerne meget delte. Det skal understreges, at der ikke drftes en generel anmeldelsespligt, men alene en underretningspligt uden for de srligt betroede omrder. Det skal endvidere understreges, at underretningspligten alene vedrrer mistanke om hvidvask af udbytte fra allerede beget kriminalitet. Pligten vedrrer ikke igangvrende eller mulig fremtidig kriminalitet, og vil sledes eksempelvis ikke vedrre ptnkte skatteunddragelser. En nrmere gennemgang af de aktiviteter, der er omfattet af hvidvaskloven[63], viser, at revisorer og advokater i hvert fald lejlighedsvis udfrer en del af disse aktiviteter. Sledes er advokaters inkassovirksomhed og klientkontoadministration omfattet af bilagets nr. 4 om betalingsformidling[64]. Ligeledes er advokatindestelser omfattet af bilagets nr. 6 om sikkerhedsstillelse og garantier. Bde advokater og revisorer kan medvirke ved emission af vrdipapirer og tjenesteydelser i forbindelse dermed, jfr. nr. 8. Svel advokater som revisorer er omfattet af nr. 9 - rdgivning til virksomheder vedrrende kapitalstruktur, industristrategi og dermed beslgtede sprgsml og rdgivning og tjenesteydelser vedrrende sammenslutning og opkb af virksomheder. Det samme gr sig gldende for nr. 11 - portefljeadministration og -rdgivning, dog sledes at revisorer alene foretager portefljerdgivning. Endelig kan advokater i et vist omfang vre omfattet af bilagets nr. 12 - opbevaring og forvaltning af vrdipapirer. En afgrende forskel er dog, at advokater og revisorer kun meget sjldent -om overhovedet - foretager betalingsformidlingsvirksomhed p samme mde som finanssektoren. Isr revisorer har aldrig selv klienters penge melem hnderne, og kan derfor aldrig anvendes som direkte hvidvaskningsorgan. Revisors virksomhedsomrder er sledes lovmssigt afgrnset, jfr. LSR 6 a, stk. 1, og LRR 4 a, stk. 1, til at vre revision af regnskaber m.v. samt rdgivning og assistance i forbindelse hermed og inden for tilgrnsede omrder. Revisor er sledes lovmssigt udelukket fra at forest eller gennemfre finansielle transaktioner for klienter eller 3. mnd. Vedrrende virksomhed omfattet af bilagets nr. 8 om emission af vrdipapirer m.v., sker denne typisk sammen med pengeinstitutter m.v., hvorfor hvidvasktransaktioner p dette omrde i forvejen vil blive omfattet af pengeinstitutters underretningspligt. Sammenfattende kan revisor sledes i dag udve rdgivningsvirksomhed inden for bilagets nr. 8, 9 og 11 (delvis). Samlet set udgr disse opgaver en meget lille del af revisorernes totale virksomhedsomrde. Retter man fokus mod, hvordan advokater og revisorer i antihvidvask sammenhng er reguleret i udlandet, viser den nyeste oversigt over status i medlemslandene, som findes i Kommissionens anden rapport til Europa-Parlamentet og Rdet om gennemfrelsen af hvidvaskdirektivet[65], at i Belgien er notarer, fogeder og revisorer reguleret, i Tyskland er bl.a. alle, der administrerer andres formue mod betaling, reguleret,i Frankrig er alle, der rdgiver m.v. vedrrende kapitalbevgelser omfattet, i Irland har man besluttet at advokater (solicitors[66]) og revisorer skal vre omfattet, i Holland er notarer, advokater og revisorer get ind i en frivillig ordning, og i Storbritannien er alle, herunder advokater og revisorer, omfattet, hvis de udfrer bank, investerings- eller forsikringsrelaterede forretninger. I Italien skal alle transaktioner, der overstiger 20 mio. ITL (ca. 77.000 d.kr.[67]), gennemfres via et finansielt mellemled. I Luxembourg er revisorer og notarer omfattet af reguleringen. I Schweiz er skaldte financial intermediaries omfattes af pligterne i hvidvasklovgivningen. Dette begreb omfatter ogs notarer og advokater, der dog ikke er underlagt en underretningspligt i forbindelse med udfrelsen af deres traditionelle aktiviteter. Ser man p landene uden for Europa, fremgr det af FATFs opgrelse fra juni 1998[68], at i Australien har revisorerne selv vedtaget hvidvaskregler i deres Code of Conduct, og advokater (solicitors) skal underrette AUSTRAC[69] om vsentlige kontanttransaktioner. For New Zealand og Singapore glder det, at alle - incl. advokater og revisorer - er omfattet af hvidvasklovgivningen, nr de udfrer finansielle tjenesteydelser. Pligten i USA til at indberette alle kontanttransaktioner over 10.000 USD (ca. 68.000 d.kr.) glder ogs for advokater og revisorer. I Sydafrika har man endvidere i 1997 gennemfrt en meget vidtgende regulering, som plgger alle, der fr en mistanke om hvidvask af penge, at underrette derom[70]. Det skal fremhves, at det ikke er nrmere beskrevet, hvilken konkret virksomhed der er omfattet af underretningspligten for s vidt angr ordningerne i Belgien, Irland, Holland, Luxembourg og Australien. Det skal tillige fremhves, at internationale sammenligninger (ogs) p dette omrde er overordentligt vanskeligt, idet der er meget store nationale forskelle mellem de forretningsomrder, der drives af de enkelte erhverv i de forskellige lande. Det er sledes ikke muligt blot ud fra en oversttelse af stillingsbetegnelsen at fastsl, at personer, der driver samme slags virksomhed som danske advokater eller revisorer, ogs er undergivet underretningspligt, selvom f.eks. solicitors og accountants mtte vre det. Der kan nrmere henvises til afsnit 9.2 og 9.3. En af det Europiske Rd nedsat gruppe, Gruppen p Hjt Plan, vedtog i april 1997 en handlingsplan til bekmpelse af organiseret kriminalitet[71]. I handlingsplanens pkt. 26 e) er det blandt andet anfrt, at underretningskravet i artikel 6 i direktivet om hvidvask af penge br udvides til at omfatte alle lovovertrdelser i forbindelse med alvorlig kriminalitet og personer og erhverv ud over de finansielle institutter, der er nvnt i direktivet. I handlingsplanens pkt. 12 er desuden blandt andet anfrt, at der skal udformes foranstaltninger til beskyttelse af visse srbare erhverv mod pvirkning fra organiseret kriminalitet, for eksempel ved vedtagelse af adfrdskodekser. Gruppen bag handlingsplanen tog dog ikke stilling til, hvorvidt de pgldende erhverv var interesserede i en sdan beskyttelse, endsige havde behov derfor. I handlingsplanens pkt. 12 er det videre anfrt, at en undersgelse skal fre til forslag om konkrete foranstaltninger, herunder lovgivning, der skal forhindre notarer, advokater og revisorer i at blive udnyttet af eller involveret i organiseret kriminalitet, og som skal sikre, at deres erhvervsorganisationer deltager i udarbejdelsen og hndhvelsen af sdanne adfrdskodekser p europisk plan. I et oplg til en hring[72] for europiske foreninger for blandt andre advokater og revisorer, som blandt andet behandlede hvidvaskdirektivet, er det anfrt, at opfyldelsen af handlingsplanens pkt. 26 e) om udvidelse af hvidvaskdirektivets artikel 6 skal ske uafhngigt af udstedelse og ikrafttrdelse af europiske adfrdskodekser omtalt i handlingsplanens pkt. 12. I oplgget til hringen er det anfrt, at advokater, notarer og revisorer er blandt de erhverv, som Kommissionen forudser at plgge forpligtelser, deres status og virksomhedsomrde taget i betragtning. Det anfres dog ikke, hvilke ptnkte pligter, der refereres til. I konklusionerne fra hringen var medtaget flgende forslag fra Kommissionen vedrrende det fortsatte arbejde: a) For at opn bedre viden om risikoen, de observerede uregelmssigheder og mere generelt om implementeringen af adfrdsregler og andre regler, som professionerne er underlagt, kunne der gennemfres undersgelser inden for Falconeprogrammet. Kommissionen signalerede, at de faglige organisationer ogs kunne ansge om forsknings- og andre projekter i henhold til Falconeprogrammet. b) Dialogen med de europiske foreninger burde fortstte og burde koncentrere sig om praktiske tiltag med henblik p at implementere henstilling nr. 12 i handlingsplanen p fagligt og institutionelt niveau. De europiske foreninger, som indikerede, at de havde til hensigt at fremkomme med skriftlige bidrag, blev opfordret til at sende disse til Kommissionen inden udgangen af sommeren. c) Kommissionen nvnte, at det p et senere tidspunkt ville vre ndvendigt ogs at involvere de nationale relevante myndigheder i denne proces. Kommissionen vil udarbejde en rapport fra mdet ved Rdets Multidisciplinary Group om organiseret kriminalitet sidst i september. Fra Kommissionens 2. rapport af 1/7 1998 om gennemfrelsen af hvidvaskdirektivet, kan bl.a. fremhves: Ved enhver beslutning om at inddrage et erhverv under en medlemsstats lovgivning br der srges for, at der er den rette balance til stede mellem de byrder, der hermed plgges, og den reelle risiko for hvidvask af penge. Det er derudover blandt andet anfrt, at det vil vre uforeneligt med direktivets nd, hvis erhverv, der udfrer aktiviteter, som reelt indebrer en sammenlignelig risiko for hvidvask af penge, ikke bliver underlagt kontrolforanstaltninger. Medlemsstaterne br derfor undersge, om en rkke specificerede erhverv har vret involveret i transaktioner, der indebrer en pviselig risiko for hvidvask af penge, og hvis det er tilfldet, br de inddrage de pgldende erhverv under den del af den nationale lovgivning, hvor dette mtte vre effektivt. De omhandlede erhverv er spilleindustrien, herunder kasinoer, bookmaker- og lotterivirksomhed og virksomheder, der handler med fast ejendom, delmetaller og delstene, kunst og antikviteter, auktionsholdere og mnt- og frimrkehandlere. Vedrrende de juridiske erhverv fremfres det i den anden rapport endvidere, at et flertal af delegationerne nede til enighed om, at de juridiske erhverv kan inddrages under bestemmelserne om hvidvask af penge, nr de udver en funktion som finansielt mellemled i finansielle transaktioner, og de nede ligeledes frem til en aftale om at undersge behovet for at lade advokater og notarer vre omfattet af hvidvasklovgivningen, under hensyn til deres retlige stilling og forskellige aktivitetsomrder. En rkke delegationer s sig imidlertid ikke i stand til at skelne mellem de forskellige typer af tjenesteydelser, som de juridiske erhverv yder deres klienter, og de understregede, at i deres lande var disse erhverv plagt absolut tavshedspligt. Disse medlemslande ville frst undersge mulighederne for selvregulering, fr de ville overveje at inddrage disse erhverv under hvidvasklovgivningen. Rdet har ved en resolution[73] af 21/12 1998 ytret sig om forebyggelse af organiseret kriminalitet. Resolutionen vedrrer ikke specifikt hvidvask af penge, men organiseret kriminalitet generelt. I resolutionens pkt. (12) understreger Rdet, at ogs de erhverv, der kunne blive konfronteret med organiseret kriminalitet (navnlig dem, der er omhandlet i handlingsplanens henstilling nr. 12), og deres interesseorganisationer har et ansvar med hensyn til forebyggelse af organiseret kriminalitet, navnlig for s vidt angr udformning af adfrdskodekser og andre foranstaltninger til at modvirke korruption og infiltration fra den organiserede kriminalitets side. Kommissionens egne overvejelser med hensyn til eventuelle udvidelser af hvidvaskdirektivets anvendelsesomrde flger af s. 23-24 i den 2. rapport, hvor Kommissionen blandt andet anfrer: Med hensyn til de aktiviteter, der falder ind under direktivets anvendelsesomrde, er anvendelsesomrdet for den finansielle sektor temmelig omfattende. P den anden side er mange virksomheder og erhverv uden for den finansielle sektor reelt eller potentielt srbare over for misbrug til hvidvaskningsforml. Situationen udvikler sig konstant, efterhnden som pengehvidvaskerne forsger nye muligheder. Artikel 12 i direktivet fra 1991 viser, at medlemslandene allerede p davrende tidspunkt var sig farerne bevidst. De forpligtede sig til at udvide samtlige eller en del af direktivets bestemmelser til at omfatte aktiviteter uden for den finansielle sektor, der srlig vil kunne udnyttes til hvidvaskning af penge. Det fremgr af bilag 6, at medlemsstaterne har vist en reel vilje til at opfylde denne forpligtelse i et stigende antal tilflde, efterhnden som de fr flere erfaringer med bekmpelse af hvidvaskning af penge. Med ivrksttelsen af handlingsplanen til bekmpelse af organiseret kriminalitet i juni 1997 efter at den var blevet vedtaget af Rdet (retlige og indre anliggender), har EU-medlemsstaternes stats- og regeringschefer givet deres opbakning til, at der senest i slutningen af 1998 sker en generel udvidelse af kravet om indberetning af suspekte transaktioner til ogs at omfatte personer og erhverv uden for den finansielle sektor. Selv om det ikke udtrykkeligt siges, er det Kommissionens opfattelse, at en forpligtelse til at indberette suspekte transaktioner forudstter registrering og verificering af kundernes identitet. P denne baggrund m Kommissionen vre rede til at ptage sig sit ansvar i henhold til frste sjle. Kommissionen har derfor konkluderet, at der er behov for et nyt direktiv, og dens tjenestegrene er begyndt at udarbejde et nyt forslag til direktiv, hvor en af de vigtigste bestemmelser vil vre en strre udvidelse af pligten til at indberette mistanke om hvidvaskning af penge til ogs at glde uden for den finansielle sektor. Europa-Parlamentets Udvalg om Retlige Anliggender og Borgernes Rettigheder afgav den 26/2 1999 betnkning vedrrende Kommissionens 2. rapport. Betnkningen blev godkendt af Parlamentet den 9/3 1999. I betnkningen opfordres Kommissionen til at ndre hvidvaskdirektivet. Det anfres, at et nyt direktiv br omfatte faggrupper, som risikerer at blive involveret i eller udnyttet i forbindelse med hvidvask af penge, som f.eks. ejendomsmglere, kunsthandlere, auktionsledere, kasinoer, vekselkontorer, pengetransportvirksomheder, notarer, advokater, skatterdgivere og revisorer. Det anfres videre, at det skal sikres, at direktivets bestemmelser helt eller delvis anvendes p disse faggrupper, eller om ndvendigt, at der anvendes nye bestemmelser p disse faggrupper, der tager hensyn til de srlige forhold, der gr sig gldende for dem, navnlig under fuld overholdelse af deres erhvervsspecifikke tavshedspligt. Det fremgr af betnkningen, at sprgsmlet vedrrende jurister og hvidvask af penge kan ses fra to sider[74]. P den ene side kan advokater godt vre involveret i hvidvask af penge: Folk inden for andre sektorer end finanssektoren kan ogs blive udnyttet i forbindelse med hvidvask af penge. Sandsynligheden for, at advokatfirmaer med eller uden deres vidende involveres i forsg p hvidvask, er stigende. F.eks. kan en advokat bne en bankkonto i en agents navn, sledes at ejerens identitet hemmeligholdes, indstte penge p klienters vegne, kbe selskaber eller overfre aktiver som nominel ejer. P den anden side befinder advokater sig i en speciel situation: Tavshedspligt er karakteristisk for demokratiske systemer og anerkendes som en grundlggende rettighed og pligt for jurister. Tavshedspligten er en flge af det arbejde, jurister beskftiger sig med, og er et middel til at sikre, at loven overholdes. Alle skal have ret til frit at tale med deres egen advokat. Parlamentet tilsluttede sig flgende konklusioner i Europa-Rdets dokument (jfr. note 74): Under alle omstndigheder kan en advokat ikke aktivt bist ved hvidvask af penge uden selv at blive medskyldig. Den beskyttelse, tavshedspligten giver, dkker ikke en advokat, der deltager i ulovlige handlinger. Advokater har pligt til at srge for, at deres arbejde udfres i overensstemmelse med en streng adfrdskodeks og med loven. Advokater m ikke medvirke til eller bist ved transaktioner, som de har grund til at formode str i forbindelse med hvidvask af penge. For at forhindre dette er det vigtigt at identificere klienter, der er involveret i overfrsel af finansaktiver eller lignende transaktioner. Kommissionen har den 14/7 1999 fremsat et forslag til en ndring af hvidvaskdirektivet. Der foresls bl.a. indsat en artikel 2a, hvorefter direktivet udover kreditinstitutter og finansieringsinstitutter (der er nvnt som nr. 1 og 2) skal omfatte flgende juridiske eller fysiske personer ved udfrelsen af deres profession: 3) eksterne regnskabskyndige og revisorer 4) ejendomsmglere 5) notarer og andre selvstndige inden for de juridiske erhverv, nr debistr eller reprsenterer en klient i forbindelse med flgende transaktioner: a) Kb og salg af fast ejendom eller forretningsenheder b) Forvaltning af klienters penge, vrdipapirer eller andre aktiver c) bning eller forvaltning af bank,- opsparings- eller vrdipapirkonti d) Oprettelse, drift eller ledelse af selskaber, investeringsforeninger eller lignende strukturer e) Udfrelse af enhver anden finansiel transaktion 6) forhandlere af meget vrdifulde varer, s som delstene eller -metaller 7) pengetransportvirksomheder 8) kasinoindehavere og personer eller selskaber, der forestr driften og/eller ledelsen af kasinoer. I den foreslede artikel 6 er det anfrt, at for de i punkt 5 i den foreslede artikel 2 a nvnte selvstndige inden for de juridiske erhverv kan medlemsstaterne bestemme, at det er disse erhvervs egen professionelle organisation, som skal modtage hvidvaskunderretninger. Medlemsstaterne skal i s fald fastlgge reglerne for samarbejdet mellem disse organisationer og de sdvanlige myndigheder, der er ansvarlige for bekmpelse af hvidvask af penge. Det er endvidere anfrt, at medlemsstaterne ikke er forpligtede til at plgge de juridiske erhverv pligt til at underrette om en hvidvaskmistanke, som er opstet p baggrund af oplysninger, som de har modtaget fra en klient med henblik p reprsentere denne i en retssag[75]. Denne undtagelse fra underretningspligten glder under ingen omstndigheder tilflde, hvor der er grund til at mistnke, at klienten sger rdgivning med henblik p at lette hvidvask af penge. Endvidere kan det nvnes, at Kommissionen i samarbejde med de europiske foreninger for advokater, revisorer o.a. har udarbejdet et charter, som blev underskrevet den 27/7 1999. Dette charter omhandler disse erhvervs rolle i relation til bekmpelse af organiseret kriminalitet. I charteret nvnes blandt andet, at de professionelle foreninger skal udarbejde standarder for at forhindre, at deres medlemmer bliver involveret i kriminelle aktiviteter (f.eks. bedrageri, korruption, hvidvask af penge) og for at forhindre, at de udnyttes af kriminelle. Blandt de principper, som skal danne grundlag for sdanne standarder, kan blandt andet nvnes, at ved finansielle transaktioner skal klientens identitet sikres, samt at hvis den professionelle finder, at opfyldelse af klientens instruktioner involverer en klar risiko for at medvirke til en kriminel aktivitet, skal den professionelle afst fra at opfylde instruktionerne. Charteret findes som bilag 2 til denne betnkning. [61] The Committee on Banking Regulations and Supervisory Practices. [62] Financial Action Task Force on Money Laundering. [63] Aktiviteterne flger af lovens bilag 1. [64] Det har fra Finanstilsynet vret fremfrt, at man ikke finder, at inkassovirksomhed og klientkontoadministration kan henfres til betalingsformidling i traditionel forstand. [65] KOM(1998) 401 endelig udg., bilag 6. Lovgivningen i Belgien og i Luxembourg, der i bilaget omtales som lovudkast, er gennemfrt. [66] Betegnelsen solicitor dkker over en type virksomhed, der typisk vil vre mere finansielt orienteret, end hvad man ser hos strstedelen af danske advokater. [67] Der er ved alle angivelser i d.kr. anvendt kurser fra ultimo marts 1999 og rundet op/ned. [68] FATF-IX self-assessment survey - Financial issues, PLEN/32.REV.1. [69] Australiens centrale enhed, der bl.a. modtager hvidvaskunderretninger. [70] Bestemmelsen findes som 31 i den sydafrikanske Proceeds of Crime Act, og er beskrevet i tidsskriftet Journal of Money Laundering Control - Vol. 2 No. 1. [71] 6276/4/97 JAI 7 REV 4. [72] Hringsindkaldelse af 11/6 1998 fra Kommissionens Generalsekretariat med referencen SG/TFJAI2/JJN D(98). [73] Rdets resolution af 21. december 1998 om forebyggelse af organiseret kriminalitet med henblik p etablering af en samlet strategi for bekmpelse heraf (98/C 408/01). [74] Der henvises til Europa-Rdets dokument Lawyers and Money Laundering - The combat against money laundering and the fundamental rights of the defence. [75] I den engelske tekst bruges begrebet legal proceedings. Overskrift niveau 3: 9.1.2. Generelt vedrrende behov for yderligere hvidvaskregulering Det er vanskeligt at vurdere, i hvilket omfang advokat- og revisorerhvervet srligt vil kunne udnyttes til hvidvaskning af penge, og flgelig om der er behov for en underretningspligt i relation til disse to erhverv. Det samme gjorde sig gldende for finanssektorens vedkommende, fr hvidvaskloven blev gennemfrt, og man kunne dr efterflgende konstatere, at det var en effektiv indfaldsvinkel. Til forskel fra dengang er det imidlertid med de to her omtalte erhverv tillige usikkert i hvilket omfang, der overhovedet foregr hvidvaskning derigennem. Vedrrende revisorbranchen hedder det i FATFs typologirapport for 1997-98 blandt andet: Accountants may also be involved in various cases of laundering. In one member, an accountant was recently sentenced to three years' imprisonment for laundering drug money. He had received 10 per cent commission on a total sum of about USD 700.000 in profits of criminal origin. At the same time, it has to be acknowledged that accountants can also be useful sources of information in antilaundering action. Technically, they are among the professionals best fitted to detect the fraudulent mechanism that may underlie an unusual transaction. Accountants and auditors are very present in the business sector, and less directly in charge of their clients' interests than lawyers. Det er dog ikke klart, hvorledes den accountant, der idmtes 3 rs fngsel havde bistet med hvidvasken, ligesom det nppe er i sdanne tilflde, at underretningspligten forudsttes udnyttet. Det forekommer endvidere postulerende og ikke nrmere underbygget, nr det antages, at accountants er de mest velegnede til at afdkke fraudulent mechanisms, ligesom det ikke ganske klart fremgr, hvad der menes hermed. Her i landet har revisorer, som nvnt, allerede pligt til at rapportere om den slags fraudulent mechanisms, der bestr i straf- eller erstatningspdragende handlinger fra ledelsens side, via de supplerende oplysninger i ptegningen. Det skal ppeges, at en rkke af de eksempler, der er nvnt i FATFs typologirapporter, vedrrer egentlige hlerisager. I sdanne tilflde kan en underretningspligt naturligvis ikke forventes at blive efterlevet. I FATFs typologirapport 1998-99 nvnes dog ogs en sag, som blev opklaret p grund af en underretning fra et advokatfirma. Sagen beskrives sledes: One delegation described a money laundering scheme in which a criminal group selected a firm af solicitors to act on their behalf in the purchase of a company. The funds for the purchase were delivered to the solicitors in cash and placed in a client account. When the purchase later fell through, the funds were returned - less fees - to the criminal group in form of a cheque. In fact, the group already owned the company they were attempting to buy and had arranged for the failure of the sale since they only wished to convert their criminal proceeds into a cheque from a respectable law firm. This scheme was revealed in a suspicious transaction report from the law firm concerned. For s vidt angr advokater har Hvidvasksekretariatet kendskab til eksempler p mulig hvidvaskning, herunder flgende: I en sag havde en advokat i juni 1997 overfrt penge for en russisk asylansger til en konto i et EU-land, angiveligt tilhrende den pgldendes bror. Advokaten havde overfrt pengene for den pgldende som en vennetjeneste, og han havde ikke spurgt, hvorfra pengene stammede. Asylansgeren er kendt i flere mindre sager om konomisk kriminalitet. Det blev oplyst under efterforskningen, at asylansgeren og broderen var identiske, og at den pgldende anvendte flere alias. I en anden sag henvendte 2 personer (hvoraf den ene senere er dmt) i 1994 sig hos en advokat vedrrende en hushandel til 360.000 kr. kontant. De pgldende afleverede 360.000 kr. kontant til advokaten. 5 dage senere meddelte de, at de ikke ville kbe ejendommen, og de fik herefter forelbig 300.000 kr, tilbagebetalt med en check fra advokaten. Det var personernes forsg p at hve checken, der gav anledning til underretningen. I en tredie sag var en strafafsoner i 1997 i frd med at kbe en ejendom i Kbenhavn, hvor der ved skdets underskrift skulle deponeres 1,5 mio. kr.Handelen blev forestet af en dansk advokat via selskaber i et skattelyland, der var stiftet af afsoneren. Advokaten vidste, at afsoneren var uden lovlige midler, men deltog alligevel i selskabsregistreringen i skattelylandet og i ejendomshandelen. I en fjerde sag fik en dansk advokat i 1995 overfrt et millionbelb fra en svensk bank til sin klientkonto, med henblik p videreoverfrsel til kredit for et engelsk selskab, som var involveret i byggeri i Danmark. Det danske pengeinstitut indgav underretning. Advokatrdet havde tidligere anmeldt advokaten til politiet. Det viste sig senere, at der var tale om bedrageriforhold, og advokaten og en medgerningsmand blev i december 1997 idmt hver 3 rs fngsel for 3 bedrageriforhold (hvoraf det frste vedrrte den transaktion, der var givet underretning om) i forbindelse med et angiveligt byggeprojekt, ligesom advokaten er frakendt retten til at udve advokatvirksomhed indtil videre. De er endvidere dmt til at betale ca. 7,5 mio. kr. i erstatning. Dommen er stadfstet af landsretten i 1998. I nogle, men ikke i alle sager, hvor advokater er indblandet, vil transaktionen fremtrde, s det involverede pengeinstitut giver underretning. I KOKRIMs[76] rsberetning for 1997 er refereret to hvidvasksager, hvor advokater var involverede: I den frste sag blev en advokat idmt 10 mneders fngsel (de 9 mneder betinget) for uagtsom hvidvask af penge[77] fra narkotikakriminalitet. Advokaten havde i 3 tilflde i 1995 og 1996 modtaget i alt 550.000 kr. i kontanter fra sin klient. Advokaten satte pengene ind p sin klientkonto, og derfra udbetalte han pengene efter klientens anvisning til forskellige investeringsprojekter, som klienten var involveret i. Retten lagde til grund, at advokaten burde have forstet, at pengene stammede fra salg af hash. I den anden sag blev en advokat idmt ubetinget fngsel i 1 r og 2 mneder, blandt andet for medvirken til omfattende skatteunddragelser, ved overfor ligningsmyndighederne at skjule indtgter og formue i udlandet. Han blev ogs dmt efter hvidvaskbestemmelsen i den norske straffelov for at have bistet med at overfre 375.000 USD fra Jersey til en konto i Schweiz, til trods for han vidste, at pengene tidligere var unddraget fra beskatning. Det skal her bemrkes, atadvokaters mulige egen indblanding i hvidvask efter omstndighederne allerede er kriminaliseret i Danmark gennem de almindelige medvirkens- og hleriregler. De omtalte sager illustrerer imidlertid generelt, at advokatbranchen kan udnyttes til hvidvask af penge. For s vidt angr revisorer har Hvidvasksekretariatet hos Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet, hvortil underretninger fra finanssektoren indsendes, ingen klare eksempler. I Storbritannien har det vist sig at vre relevant at plgge bde revisorer og advokater en pligt til at underrette om mistnkelige transaktioner[78]. Det ses ud fra udviklingen i antallet af underretninger fra de to erhverv til deres centrale hvidvaskenhed, NCIS[79]. Antallet af underretninger for perioden 1992-1998 har vret som flger: For revisorer (accountants): 1 i 1992, 2 i 1993, 6 i 1994, 38 i 1995, 75 i 1996, 44 i 1997 og 99 i 1998. For advokater (solicitors): 4 i 1992, 4 i 1993, 86 i 1994, 190 i 1995, 300 i 1996, 236 i 1997 og 268 i 1998[80]. Disse tal skal imidlertid ses i lyset af det samlede antal hvidvaskunderretninger i Storbritannien. I 1998 var der sledes ialt 14.129 underretninger, hvoraf de 99 var fra accountants og de 268 fra solicitors. Dette svarer til henholdsvis 0,7% og 1,9% af de indgivne underretninger. Overfres dette til danske forhold, var der i 1998 i alt 369 underretninger. 0,7 % svarer til 2-3 underretninger, og 1,9% svarer til 7 underretninger. Sfremt danske advokater og revisorer havde arbejdsomrder, der svarede til accountants og solicitors, og disse blev omfattet af underretningspligten, ville dette svare til yderligere 9-10 underetninger om ret, hvis advokaters og revisorers andel af danske underretninger svarede til det, man ser i Storbritannien. Sdanne sammenligninger er naturligvis forbundet med meget stor usikkerhed. [76] Norges centrale enhed for efterforskning og ptale af konomisk kriminalitet og miljkriminalitet. [77] Den norske hvidvaskbestemmelse findes i den norske straffelovs 317. Hvidvask er kriminaliseret gennem en generel hleribestemmelse, som vedrrer udbytte fra alle typer kriminalitet. Bestemmelsen omfatter ogs uagtsomme forhold, hvor straffemaksimum er 2 rs fngsel (hleribestemmelsens absolutte strafmaksimum er 21 rs fngsel). [78] Nr de udfrer bank-, investerings- eller forsikringsrelaterede forretninger. [79]Forkortelsen str for National Crime Investigation Service. [80] Tallene er hentet dels fra tidsskriftet European Accounting Focus, februar 1998, der som kilde har angivet NCIS, dels direkte fra NCIS. Overskrift niveau 2: 9.2. Srligt vedrrende advokater Overskrift niveau 3: 9.2.1. Trk af retsudviklingen vedrrende advokater Sprgsmlet om advokaters tavshedspligt og vidnepligt har vret retligt reguleret i en meget lang rrkke. Allerede Civilproceskommissionens lovudkast til lov om borgerlig retspleje af 1877 og udkast til lov om strafferetsplejen af 1899 indeholdt bestemmelser, som indgik i den oprindelige formulering af reglerne om vidneudelukkelse for advokater i retsplejeloven af 1916 - formuleringer, som i alt vsentligt genfindes i den gldende retsplejelovs 170, dog sledes at der siden er sket en udvidelse af bestemmelserne p baggrund af den nedenfor citerede betnkning om vidner fra 1962. Ogs den strafferetligt sanktionerede tavshedspligt i straffelovens 150-52 er gennem henvisningen i retsplejelovens 129 til disse bestemmelser gjort anvendelig p advokater. Denne regulering af advokaternes tavshedspligt suppleres af den almindelige regel om god advokatskik i retsplejelovens 126 og af de af Advokatrdet fastsatte regler om god advokatskik. Der findes ikke regler, som plgger advokater srskilte pligter med hensyn til indberetning til det offentlige. Derimod findes der f.eks. i skattekontrolloven regler, som plgger advokater p linie med alle andre at foretage indberetning til skattemyndighederne. Advokaternes tavshedspligt er sledes kun blevet gennembrudt p ganske enkelte omrder[81]. For forstelsen af, i hvilket omfang en advokats tavshedspligt eventuelt skal brydes af en anmeldelsespligt, er de hensyn og overvejelser, som ligger til grund for retsplejelovens 170 meget centrale. Forarbejderne til denne regel findes bl.a. i betnkning nr. 316/1962 om vidner. De overvejelser, som er indeholdt i betnkningen fra 1962, har for s vidt angr det principielle sprgsml om advokaters srlige stilling ikke ndret sig afgrende. Det hedder herom i betnkningen s. 22-24: Betroelseskriteriet forekommer lidet egnet til afgrnsning af omrdet for vidneudelukkelse, svel med hensyn til advokater som med hensyn til andre persongrupper, der er udelukket fra vidnepligt, jfr. herved ogs bemrkningerne ovenfor om prster og lger. Det afgrende br vre, om den pgldende har erhvervet sin viden i kraft af, at han er advokat, hvorimod mden, hvorp han har erhvervet denne viden, om det er betroet ham - og mden, dette er sket p - eller han har bragt det i erfaring ad anden vej, m vre uden betydning for sprgsmlet om vidneudelukkelse. Udvalget foreslr derfor, at vidneudelukkelsen for advokater skal omfatte det, som er kommet til deres kundskab i denne egenskab. Der tilvejebringes herved overensstemmelse med reglen om tavshedspligt i straffelovens 263, stk. 2 og - som det fremgr af kapitlerne om prster og lger - med det omrde, der foresls givet vidneudelukkelsen for disse persongrupper. Sprgsmlet om, hvorvidt vidneudelukkelsen, som det nu m antages at vre tilfldet, br vre begrnset til egentlige retssager, eller om den br omfatte advokaters virksomhed i almindelighed, har givet anledning til srlig indgende overvejelse. Den almindelige rdgivende virksomhed, der udves af advokater, er nu tildags langt mere omfattende end frelsen af retssager. Den er af vidt forskellig karakter, spndende fra rent personlige sprgsml (f.eks. i gteskabelige og arveretlige forhold), over mere forretningsmssige, men stadig personligt prgede anliggender til de egentlige forretningsmssige forhold, hvor advokatens virksomhed frembyder lighed med den virksomhed, der udves af f.eks. revisorer og vekselerere. Vigtige hensyn - ogs til sikring af det enkelte individs rettigheder over for det offentlige - taler for, at man uden frygt for, at det senere skal kunne blive rbet under en vidneforklaring, skal kunne betro sig til og sge rd hos sin advokat, ikke blot i rent personlige anliggender, men ogs i mere forretningsprgede sager. P den anden side er der ikke samme behov for beskyttelse med hensyn til enhver rdgivningsvirksomhed, ligesom der undertiden ikke er tilstrkkelig grund til at indrmme udelukkelse fra vidnepligt. Medens man sledes uden strre betnkelighed vil kunne udstrkke den almindelige vidneudelukkelse til rdgivning i personlige sprgsml, vil det vre mere betnkeligt at lade samme regel finde anvendelse ved rdgivning i rene forretningsanliggender, selv om trang til vidneudelukkelse som nvnt ogs i disse sager br kunne tilgodeses. Udvalget har ikke inden for advokaters rdgivende virksomhed fundet det muligt at opstille en sondring, som kan danne grundlag for en lovbestemmelse, der udelukker advokater fra vidnepligt med hensyn til en del af denne virksomhed, medens vidnepligten fastholdes, for s vidt angr den vrige rdgivende virksomhed. Uanset de med en almindelig vidneudelukkelse p dette omrde forbundne betnkeligheder har udvalget derfor fundet det forsvarligt at lade reglen om advokaters vidneudelukkelse omfatte advokaters virksomhed i almindelighed, og den begrnsning, som l i den hidtidige bestemmelse, er derfor udget i udvalgets forslag til nyt stk. 2 i 169. Udvalget mener imidlertid ikke, at vidneudelukkelsen, f.s.v. angr advokaters virksomhed i almindelighed, br vre absolut (Undtagelsesbestemmelsen i den hidtidige 169 stk. 2 glder alene straffesager, men den kan efter omstndighederne medfre vidnepligt ikke blot for forsvarere, men ogs for en advokat, der ikke virker som forsvarer i den pgldende straffesag). Som anfrt ovenfor er behovet for og den anerkendelsesvrdige interesse i vidneudelukkelse forskellig i forskellige arter af sager og evt. ogs i forskellige sager af samme art. Udelukkelsen i visse grupper af sager, srlig i sager af personlig karakter, hvor advokaters virksomhed som rdgivere kan have lighed med svel prsters som lgers virksomhed, br i almindelighed anerkendes i samme omfang som for disse, medens det i andre tilflde vil kunne vre rimeligt ved en afvejelse af de i betragtning kommende hensyn at n til det resultat, at forklaring br afgives. Sledes br f.eks. vidneudelukkelse for advokater, der rdgiver i egentlige forretningsanliggender, kun anerkendes i samme omfang som den udelukkelse, der kan ventes anerkendt af domstolene, for s vidt angr revisorer og vekselerere, nr de beskftiger sig med disse sager, jfr. udvalgets forslag til 169, stk. 4. Udvalget foreslr derfor i 169, stk. 3 en regel om undtagelse fra advokaters vidneudelukkelse, affattet p samme mde som den regel, der nu glder for lger, og som foresls opretholdt, hvorefter det kan plgges advokater at afgive vidneforklaring, nr forklaringen anses for at vre af afgrende betydning for sagens udfald, og sagens beskaffenhed og dens betydning for vedkommende part eller samfundet findes at berettige til, at forklaring afkrves. Denne regel giver mulighed for en smidig afvejelse af alle i betragtning kommende hensyn og for at tillgge de enkelte hensyn forskellig vgt i de forekommende tilflde. Det bemrkes i den forbindelse, at reglen stort set synes at have virket tilfredsstillende inden for sit hidtidige omrde, lgelovens 10, og at der ikke i noget af de heromhandlede tilflde sknnes at vre grund til mulighed for vidneudelukkelse i videre omfang for advokater end for lger. Efter udvalgets forslag til 169, stk. 3, 2. pkt. kan plg om at afgive vidneforklaring i borgerlige sager ikke udstrkkes til, hvad en advokat har erfaret i en retssag, som har vret betroet ham til udfrelse, eller hvori hans rd har vret sgt. Denne bestemmelse svarer til den hidtidige regel i 169, stk. 1, nr. 2, 2. led, medens der i udvalget har vret enighed om, at vidneudelukkelse ogs fremtidig br indrmmes i disse tilflde, har der gjort sig forskellige opfattelser gldende om ndvendigheden af en srlig regel herom ved siden af hovedreglen i stk. 2. Nogle medlemmer, der ikke finder, at en sdan absolut regel harmonerer med den udformning, som bestemmelsen ved forslaget i vrigt har fet, har ment at kunne g ud fra, at domstolene uden en udtrykkelig regel herom vil n til dette resultat ved en fortolkning af stk. 2 og af undtagelsesbestemmelsen i stk. 2, 1. pkt. Et medlem (hjesteretssagfrer Buhl) har imidlertid givet udtryk for, at det m anses for at vre af vsentlig betydning, at reglen finder utvetydigt udtryk i loven. For dette synspunkt har udvalgets vrige medlemmer under hensyn til den enighed, der bestr om resultatet, ment at mtte bje sig. I forslaget til 169, stk. 2, er forsvarere udtrykkeligt nvnt sideordnet med advokater. Dette skyldes dels reglerne i retsplejelovens 730 og militr retsplejelovs 23, hvorefter andre end advokater kan benyttes som forsvarere i straffesager, dels at undtagelserne fra vidneudelukkelsen nppe br vre ens for forsvarere og advokater, der ikke i den foreliggende sag virker som forsvarere. Udvalget har drftet sprgsmlet, om - eventuelt i hvilket omfang - der br gres undtagelse fra forsvareres vidneudelukkelse, herunder srlig om den gldende undtagelsesregel i 169, stk. 2 er hensigtsmssig. Udvalget kan herom henvise til bemrkningerne ovenfor s. 13 i kapitlet om prster, hvorefter den hidtidige regel i 169, stk. 2 foresls ophvet, og vidneudelukkelsen herefter alene begrnses i det omfang, det flger af lovgivningens regler om anmeldelses-, afvrgelses- eller oplysningspligt. At ogs forsvareres almindelige vidneudelukkelse m vige i disse tilflde er efter udvalgets opfattelse utvivlsomt. Reglen om forsvarere omfatter svel valgte som beskikkede forsvarere, ligesom den - i hvert fald analogt - br finde anvendelse p advokater, der er sgt i forbindelse med en truende straffesag, selv om de ikke (endnu) er valgt eller beskikket som forsvarer. P baggrund af forarbejderne til de nugldende retsregler og udtalelser i retslitteraturen[82] samt den sparsomme retspraksis kan det konkluderes, at der i lovgivningen er indeholdt meget strke vrn for advokaters tavshedpligt, at dette vrn omfatter alle oplysninger, en advokat kommer i besiddelse af i sit erhverv, hvad enten oplysningerne hidrrer fra klienter eller fra trediemand, og endelig at der som udgangspunkt ikke skelnes mellem oplysninger, advokaten er kommet i besiddelse af i forbindelsen med udfrelsen af en retssag eller som forsvarer eller i forbindelse med rdgivning, som ikke direkte vedrrer en sag, der skal behandles i retten. Vidneudelukkelsesreglerne vrner denne tavshedspligt, som kun kan gennembrydes ved en af retten afsagt kendelse, hvor helt srlige hensyn til en part eller samfundet taler herfor. Dog kan tavshedspligten aldrig brydes for s vidt angr forsvarere eller i borgerlige sager for s vidt angr oplysninger en advokat har modtaget i en retssag, som har vret betroet ham til udfrelse, eller hvori hans rd har vret sgt. Hermed m de danske regler i deres nuvrende form antages at vre i overensstemmelse med principperne 15 og 22 i FN's Grundprincipper vedrrende advokaters rolle[83], som har flgende ordlyd: 15. Advokater skal altid loyalt respektere deres klienters interesser. 22. Regeringer skal anerkende og respektere, at al kommunikation mellem advokater og deres klienter inden for deres professionelle forhold, er fortrolig. Europardet arbejder endvidere p et dokument med anbefalinger vedrrende the freedom of exercise of the profession of lawyer. Endnu foreligger der dog kun et udkast[84]. Udkastets pkt. 6 har flgende ordlyd: All necessary measures should be taken to ensure the respect of the confidentiality of the lawyer-client relationship, including the contents of any files, documents or electronic communication. Exceptions to this principle should be allowed only in accordance with internal law and in so far as this is necessary in a democratic society in the interest of criminal investigations, under the control of a judicial or any other independent and impartial authority. Udkastet indeholder ogs et skaldt forklarende memorandum (explanatory memorandum). Ogs i dette memorandum er advokaters srlige samfundsmssige rolle betonet. Sledes nvnes, at In a society founded on the respect of the rule of law the lawyers fulfils a special role. Andetsteds er anfrt, at It is clear that lawyers should serve not only the interests of the their clients, but also those of the justice system as a whole. Den beskrivelse af advokatarbejdet, som ligger til grund for 1962-betnkningens overvejelser af mulighederne for at udskille rdgivningsopgaver i advokaterhvervet, som ikke br vrnes af strke regler om tavshedspligt og vidneudelukkelse fra de tilflde, hvor ingen ville stte sprgsmlstegn ved behovet for et vrn om fortrolighedsforholdet mellem advokat og klient har efter udvalgets opfattelse ikke ndret sig afgrende i den mellemliggende tid. Det m ganske vist erkendes, at der nok er sket en forskydning i omfanget af de enkelte opgaver, hvis man ser p advokaternes omstning p de enkelte opgavetyper, men arten af de opgaver, som varetages af advokatstanden i 1999, har ikke ndret sig afgrende i forhold til forholdene i 1962. Udviklingen i advokaterhvervet kan derfor ikke danne grundlag for at stte sprgsmlstegn ved konklusionerne i 1962-betnkningen eller ved de nugldende regler om tavshedspligt og vidneudelukkelse for s vidt angr advokater. Advokaternes arbejdssituation og behovet for fortrolighed har alts ikke ndret sig afgrende. Derimod er der sket det, at andre liberale erhverv - f.eks. revisorer - i stigende omfang har ptaget sig rdgivningsopgaver, som ogs varetages af advokaten. Denne tendens er blevet forstrket siden 1962, men der kan vre grund til at ppege, at udviklingen allerede var i gang p dette tidspunkt, og at overvejelserne i 1962-betnkningen ikke primrt gik p at begrnse eller udhule det retsvrn for individet, som ligger i reglerne om vidneudelukkelse og tavshedspligt for advokater, men snarere p, om dette retsvrn i et vist omfang ogs burde udstrkkes til andre rdgivergrupper. Den omstndighed, at der fortsat er et legitimt behov for fortrolighed i forholdet mellem advokat og klient, er dog ikke i sig selv ensbetydende med, at forhold i samfundsudviklingen i dag ikke kan tilsige, at det nvnte hensyn nu i videre omfang m vige for hensynet til bekmpelse af alvorlig konomisk kriminalitet. I Danmark indeholder retsplejelovens 123-24 regler, som effektivt sikrer, at alene advokater med beskikkelse kan eje og drive advokatvirksomhed, hvad enten virksomheden drives som personligt ejet virksomhed eller i selskabsform. Dette indebrer den fordel, at alle aktiviteter, som udves af en advokat eller dennes ansatte medarbejdere, er undergivet tilsyn fra Advokatrdet og kan bedmmes af det uafhngige disciplinrorgan, Advokatnvnet. I relation til sprgsmlet om bekmpelse af konomisk kriminalitet er det af srlig interesse her at fremhve, at der i en af Advokatsamfundet udarbejdet og af Justitsministeriet godkendt klientkontovedtgt, jfr. Justitsministeriets bekendtgrelse nr. 882 af 20/11 1995 er opstillet meget udfrlige regler om, hvorledes advokater skal forvalte og registrere midler, de modtager fra klienter. Advokatrdet frer et intensivt tilsyn med, at disse regler overholdes. Alle advokater skal sledes en gang rligt afgive en skaldt klientkontoerklring attesteret af en revisor. Hvis denne erklring eller advokatens forhold i vrigt giver anledning hertil, kan Advokatrdet ivrkstte en tilbundsgende revisorundersgelse af advokatens forhold. Dette sker i 8-10 tilflde om ret. Det har under udvalgsarbejdet kun vret muligt at ppege meget f konkrete tilflde fra Danmark, hvor advokaters klientkonti muligt har vret anvendt til hvidvaskning af penge hidrrende fra kriminalitet eller tilsvarende aktiviteter, samt 2 tilflde fra Norge, hvor advokaten var involveret i aktiviteten p en sdan mde, at advokaten selv blev idmt straf, i det ene tilflde dog for uagtsomt hleri. I typologirapporten 1998-99 fra FATF nvnes yderligere en sag, hvor en advokat indgav hvidvaskunderretning. I de sager, hvor advokater efter danske regler kunne straffes, ville regler om indberetnings- eller anmeldelsespligt selvsagt have vret uden betydning for forlbet. Det kan ikke afvises, at personer, der har beget konomisk kriminalitet eller anden form for kriminalitet, kunne forsge at benytte advokaters klientkonto som led i et forsg p hvidvask af penge. Nr der imidlertid henses til klientkontovedtgtens krav om njagtig registrering bde af betroede penge og af vrdipapirer, og fra hvem disse midler hidrrer, sammenholdt med det forhold, at klientkontomidler p over 10.000 kr. skal forrentes, og at der i denne forbindelse skal afgives indberetning til skattemyndighederne om rentetilsvaret, m risikoen for, at advokaters klientkonti anvendes til at fremme konomisk kriminalitet anses for begrnset. I denne vurdering indgr da ogs med betydelig vgt, at det, iflge Advokatrdets oplysninger, givetvis, selvom en sdan sag ikke har foreligget i praksis, vil udlse et disciplinransvar for advokaten i medfr af retsplejelovens 126, sfremt der modtages klientmidler fra en person eller en juridisk person, hvis identitet advokaten ikke har sikret sig. Identitetsoplysningerne skal i henhold til bogfringsloven opbevares i minimum 5 r. Hertil kommer, at klientmidler af en vis strrelse vedrrende ejendomshandler i meget vidt omfang i praksis indsttes p srlige konti i klientens navn og for sdanne konti glder hvidvaskningslovens almindelige regler om pengeinstitutters indberetning. I andre tilflde oprettes srlige klientkonti i advokatens navn, men med njagtig identifikation af klienten for s vidt angr den enkelte konto. Som anfrt under afsnit 9.1.1 har der internationalt vret en vis bevgelse i reglerne om advokaters underretningspligt p det omrde, som er reguleret af hvidvaskningslovgivningen. Til det anfrte m det imidlertid bemrkes, at det i alle de nvnte lande, bortset fra Irland og Storbritannien, er tilladt advokater et vist omfang at drive virksomhed i fllesskab med andre rdgivergrupper, navnlig skatterdgivere og notarer - ved hvis indberetningspligt efter hvidvaskningslovgivningen der kan vre mindre grund til at stte sprgsmlstegn. Den omstndighed, at de skaldte Multidisciplinary Partnerships i modstning til, hvad der glder i Danmark, er tilladt i disse lande, har dog muligvisspillet en rolle for den retlige regulering. Med hensyn til reguleringen i Irland og Storbritannien skal det anfres, at advokatopgaver i disse lande udfres af 2 forskellige professioner, nemlig barristers og solicitors. Solicitors i Irland og Storbritannien udfrer nogle af de samme rdgivningsopgaver som danske advokater, men har herudover traditionelt arbejdsopgaver som finansielle rdgivere og mglere af et indhold og et omfang, som ikke lader sig sammenligne med danske advokater, hvilket muligvis er forklaringen p, at der har vret behov for regulering p dette omrde. Alle solicitors i Storbritannien, som udfrer finansielle aktiviteter (bank-, investerings- eller forsikringsrelaterede forretninger), er underlagt en pligt til at underrette ved mistanke om hvidvask af penge og er tillige underlagt andre pligter i relation til hvidvask, f.eks. at opbevare kundeidentifikation i 5 r og have en antihvidvask compliance officer. Disse pligter glder, uanset hvor stor en del de finansielle aktiviteter udgr af vedkommendes virksomhed. For at udve finansielle aktiviteter skal advokaten have et certifikat fra the Law Society (svarende til det danske Advokatrd). Overstiger de finansielle aktiviteter 30 % af virksomheden, er en licens fra det engelske finansielle tilsyn tillige ndvendig. Eksistensen af de udenlandske ordninger, hvor advokater og tilgrnsende erhverv er blevet plagt en indberetnings- og anmeldelsespligt, er efter udvalgets vurdering af meget begrnset vrdi ved afvejelsen af, i hvilket omfang der skal ske indgreb i danske advokaters tavshedspligt og de for advokater gldende vidneudelukkelsesgrunde. Anvendelsen af udenlandske erfaringer m i det mindste forudstte en grundig udredning af de indbyrdes forhold mellem de forskellige rdgivergrupper i de pgldende lande og de enkelte rdgiveres arbejdsopgaver. Et sdant udredningsarbejde har udvalget ikke fundet grundlag for at foretage. Foranlediget af handlingsplanen omtalt under afsnit 9.1.1 fra den skaldte Gruppe p Hjt Plan under det Europiske Rd har den europiske advokatorganisation CCBE, som reprsenterer alle advokatsamfund i de europiske fllesskaber, behandlet sprgsmlet om forholdet mellem advokaters tavshedspligt og lovgivningen om hvidvask af penge. CCBE har i denne anledning i november 1997 vedtaget en politiske udtalelse vedrrende advokaters tavshedspligt og lovgivningen om hvidvaskning af penge. Udtalelsens hovedkonklusioner er, at advokaters tavshedspligt ikke br indskrnkes, og at advokater ikke br plgges en pligt i henhold til hvidvaskreglerne til at underrette om en mistanke om hvidvask af udbytte fra kriminalitet. Udtalelsen findes som bilag 1 til denne betnkning. Udtalelsen indeholder 3 specifikke anbefalinger[85], som skal modvirke, at advokathvervets srlige regler om fortrolighed misbruges til at fremme konomisk kriminalitet. Disse anbefalinger er af CCBE i november 1998 gjort til en del af de for alle europiske advokater gldende regler om god advokatskik. CCBEs regler er pr. 12/8 1999 indarbejdet i Det Danske Advokatsamfunds advokatetiske regler[86]. [81] Se nrmere herom Lida Hulgaard og Hanne stergaard i Advokatsamfundets festskrift i anledning af Retsplejelovens 75 rs jubilum, DJFs forlag 1994, s. 93 ff. [82] Jfr. srligt artikel i Advokatbladet 1972, s. 129 ff. af tidligere generalsekretr i Advokatsamfundet Poul stergaard samt Bernhard Gomard, Civilprocessen, 3. udgave, s. 446 ff. [83] Som blev godkendt p the 8th United Nations Congress on the Prevention of Crime and the Treatment of Offenders i august/september 1990. [84] Seneste udkast af 5/7 1999 har flgende reference: cdcj/cjej/doc99/e10rev1.99. [85] Jfr. bilag 1, pkt. 5, I-III og neden for under afsnit 9.2.2. [86] Som inden denne dato kaldtes regler om god advokatskik. Overskrift niveau 3: 9.2.2. Udvalgets overvejelser og vurderinger vedrrende advokater Ved vurderingen af, i hvilket omfang advokater generelt br have pligt til at anmelde eller indberette en viden eller en mistanke om, at en anden person har beget eller befrygtes at ville beg konomisk kriminalitet eller sikre udbyttet af allerede beget kriminalitet gennem hvidvask, finder udvalget at kunne tage udgangspunkt i overvejelserne i vidnebetnkningen fra 1962, idet de synspunkter, som da frte til de nugldende regler om tavshedspligt og vidneudelukkelse, fortsat m tillgges betydelig vgt. Det er et karakteristisk trk ved et retssamfund, at virksomheder og enkeltpersoner kan sge rdgivning hos en uafhngig advokatstand i tillid til, at de oplysninger, advokaten kommer i besiddelse af i forbindelse med opgaven, ikke videregives til andre, det vre sig privatpersoner eller offentlige myndigheder. I den tidligere omtalte 2. rapport fra Kommissionen vedrrende hvidvaskdirektivets gennemfrelse har flere lande da ogs taget forbehold overfor at inddrage advokater under hvidvasklovgivningen som flge af, at advokater i disse lande er underlagt absolut tavshedspligt. Disse lande har i stedet peget p muligheden for selvregulering. I den ovenfor omtalte udtalelse fra den europiske advokatorganisation CCBE anfres, at ikke alene hensynet til det enkelte individs retssikkerhed, men ogs vsentlige samfundsmssige hensyn, bevirker, at der skal meget tungtvejende grunde til at begrnse en advokats tavshedspligt, endsige at plgge en advokat af egen drift at afgive indberetning til en offentlig myndighed om oplysninger, advokaten er kommet i besiddelse af under udvelsen af sin profession. En underretningspligt, som begrunder sig alene p mistanker og formodninger, sledes som det er tilfldet i hvidvaskningslovgivningen, vil forstrke betnkelighederne og muligvis vre i strid med FNs princip nr. 22, som omtalt i afsnit 9.2.1. Den omstndighed, at personer og virksomheder er undergivet en stadig mere fintmasket og indviklet retlig regulering, der kun lader sigadministrere ved hjlp af IT-teknologi, ger behovet for, at der er i det mindste en enkelt rdgivergruppe i samfundet, hvortil personer eller virksomheder kan henvende sig i fuldstndig tillid til, at der glder strke regler om tavshedspligt. For samfundet m det endvidere antages at vre af vrdi, at advokater er i en position, hvor borgere og virksomheder naturligt sger vejledning vedrrende retlige tvivlssprgsml, idet en over for retssystemet loyal advokatstand gennem fortrolig rdgivning bde kan forebygge en planlagt kriminel aktivitet og kan motivere personer eller virksomheder, som allerede har beget kriminelle handlinger, til at melde sig selv for derved at f det gunstigst mulige forlb under en efterflgende efterforskning og straffesag. Udvalget kan p denne baggrund ikke anbefale, at advokater plgges en generel pligt til at anmelde en mistanke om strafbare forhold. Udvalget er imidlertid opmrksom p, at den samfundsmssige interesse i at opklare og forebygge alvorlige forbrydelser meget vel kan fre til, at tavshedspligten brydes, eller at der direkte plgges en rdgiver eller en finansiel institution en indberetningspligt. For rdgivere eller finansielle institutioner, som lovgivningsmssigt er undergivet tavshedspligt, vil det ved vurderingen af de modstende hensyn vre nrliggende at tage udgangspunkt i den ordning, der er indeholdt i retsplejelovens vidneudelukkelsesregler. Her indtager advokaterne klart en srstilling i forhold til alle andre rdgivere og finansielle institutioner omfattet af udvalgets kommissorium. Det er udvalgets opfattelse, at der ikke i den skete samfundsudvikling er noget, der kan begrunde en ndring i det forhold, at en advokats tavshedspligt aldrig br kunne brydes i de tilflde, hvor advokaten optrder som forsvarer eller som partsreprsentant i en civil sag. Udvalgets drftelser har derfor koncentreret sig om de arbejdsopgaver, som ligger uden for det omrde, hvor retsplejelovens 170 i dag opstiller det nvnte absolutte vrn. Der er i udvalget enighed om, at den samfundsmssige indsats for at bekmpe konomisk kriminalitet m medfre, at ogs advokaternes stilling bliver pvirket. Udvalget finder, at der m skabes klare regler, der hindrer, at advokaters stilling og indsigt udnyttes til fremme af konomisk kriminalitet. Udvalget har i denne forbindelse noteret sig de af Advokatrdet den 12/8 1999 vedtagne stramninger i de disciplinre normer, der hndhves af Advokatnvnet, og udvalget anbefaler, at disse stramninger flges op af de dertil sigtende ndringer i klientkontoreglerne. Udvalget mener, at man p denne mde - og under bibeholdelsen af muligheden for at plgge advokater vidnepligt i henhold til retsplejelovens 170, stk. 2 - kan opbygge det ndvendige vrn uden at kompromittere den fortrolighed i klientforholdet, der fortsat m tillgges afgrende betydning. Reglerne om god advokatskik indeholdes i retsplejelovens 126, som har karakter af en skaldt retlig standard, hvis indhold fastlgges og udvikles af det uafhngige Advokatnvn. Der findes ikke i Advokatnvnets praksis eksempler p sager om advokaters pligter, nr der opstr mistanke om, at en klient er involveret i konomisk kriminalitet eller hvidvask af penge. Forholdet mellem retsplejelovens 126 og de af Advokatrdet fastsatte advokatetiske regler er sledes, at rdet i de sidstnvnte regler efter forarbejderne til 126 har pligt til at udmnte nvnets praksis i generelle regler. Det er imidlertid nvnet, der fastlgger indholdet af den retlige standard, god advokatskik, og det af Advokatrdet udviklede regelst er i den forbindelse alene et fortolkningsbidrag til nvnet. I de advokatetiske regler er indeholdt en bestemmelse om, at det m anses for stridende mod god advokatskik, sfremt en advokat opretholder et klientforhold, nr advokaten har fet en mistanke, som ikke lader sig afkrfte, om at klienten udnytter advokatens viden og rdgivning til at fremme sin egen konomiske kriminalitet eller hvidvask af penge hidrrende fra anden form for kriminalitet. Det Danske Advokatsamfund har, som nvnt oven for, pr. 12/8 1999 indarbejdet CCBEs 3 anbefalinger i egne advokatetiske regler. Dette imdekommer hovedsynspunkterne i udvalgets anbefalinger vedrrende disciplinrnormerne. De 3 anbefalinger fra CCBE er slydende: I) I en hvilken som helst sag overgivet til en advokat skal han eller hun kontrollere klientens identitet eller identiteten af den mellemmand, klienten bruger til at reprsentere sig i forhold til advokaten, II) At forbyde, nr en advokat bliver bedt om at forvalte penge, at han modtager eller forvalter penge, der ikke fuldt og helt kan henfres til en navngiven sag, III) Give advokater, der deltager i en lovlig transaktion, pligt til at trkke sig fra sagen, hvis de har alvorlig mistanke om, at den planlagte operation vil resultere i hvidvaskning af penge. Det skal vedrrende anbefaling III bemrkes, at udvalgets anbefalinger ikke kun vedrrer hvidvask af penge, men ogs anden konomisk kriminalitet. Bestemmelsen (pkt. 3.1.1.4) i de advokatetiske regler er ligeledes ikke begrnset til hvidvask af penge, men vedrrer advokatens begrundede mistanke om strafbare handlinger eller undladelser, herunder hvidvaskning af penge. I forbindelse med revisorskift i et selskab er den tiltrdende revisor i henhold til rsregnskabslovens 61 e, stk. 4, forpligtet til at rette henvendelse til den fratrdende revisor. Sidstnvnte er desuden, jfr. afsnit 9.3.6, forpligtet til at give oplysninger til den nye revisor om grunden til den skete fratrden. Registreringen af revisorskift sker i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, hvorfor den tiltrdende revisor har let adgang til oplysninger om, hvem der er fratrdende revisor. Det m for en rkke tilflde antages, at de oplysninger, som i denne forbindelse videregives fra den ene revisor til den anden, vil vedrre allerede konstaterede faktiske forhold, som den til enhver tid siddende revisor har pligt til at erklre sig om i forbindelse med revisionen. Reglen i rsregnskabslovens 61 e kan sledes ses i sammenhng med de pligter, revisor i lovgivningen er plagt som offentlighedens tillidsreprsentant, og med de pligter, der i vrigt i rsregnskabsloven er plagt revisor. Den tiltrdende revisor vil herefter vre i besiddelse af oplysninger, der kan vre af betydning for dennes overvejelser om overtagelse eller varetagelse af hvervet. Der har sledes vret vgtige grunde til p dette omrde at gennembryde revisors tavshedspligt. Udvalget har overvejet, om det vil vre hensigtsmssigt at foresl en bestemmelse for advokater, som svarer til princippet i rsregnskabslovens 61 e, og om en sdan ordning for advokater vil kunne vre praktisk administrerbar. Udvalget finder, at en bestemmelse om, at en advokat, der fr overdraget en opgave fra en virksomhed, som vedkommende ikke tidligere har vret i forbindelse med, skal have oplysninger om en tidligere advokats udtrden af klientforholdet, vil kunne have en kriminalprventiv effekt. Mod en sdan bestemmelse taler hensynet til advokatens tavshedspligt, herunder klientens forventning om, at klientrelaterede oplysninger ikke videregives, heller ikke nr klientforholdet ophrer. Advokaters tilknytning til en virksomhed adskiller sig fra revisorers tilknytning derved, at virksomheden ikke er forpligtet til at have en advokat. I de tilflde, hvor virksomheden har en advokat tilknyttet, er denne ligeledes ikke - i modstning til revisoren - forpligtet til at erklre sig over for omverdenen om virksomhedens forhold. Under hensyn til disse forskelle mellem en revisors og en advokats forbindelse til en virksomhed finder udvalget ikke, at det vil vre hensigtsmssigt med en generel pligtmssig ordning om, at en tiltrdende advokat skal have oplysninger om en tidligere advokats udtrden af klientforholdet. Udvalget har herved ogs lagt vgt p, at en advokats tilknytning til en virksomhed ikke - i modstning til en revisors tilknytning til en virksomhed - registreres centralt. Dette betyder, at den tiltrdende advokat ikke altid vil vide, om en anden advokat tidligere har vret konsulteret, og i givet fald hvem den anden advokat er. Udvalget har herudover overvejet, om informationsudveksling mellem en tidligere og en tiltrdende advokat skal tillades i de ekstraordinre tilflde, hvor den tidligere advokat er udtrdt af klientforholdet, fordi der i henhold til advokaternes disciplinrregler har foreligget en pligtmssig udtrdelsesgrund. Udvalgets overvejelser har vedrrt de situationer, hvor en tiltrdt advokat der fr en henvendelse fra en virksomhed om rdgivning fler behov for at vide, om der er forhold omkring denne virksomhed, der har begrundet, at en tidligere advokat pligtmssigt har mtte udtrde af klientforholdet. Kendskabet til den tidligere advokat kan skyldes, at dennes navn fremgr af dokumenter o.l., som virksomheden forelgger den nye advokat, men kendskabet til den tidligere advokat kan ogs opst p andre mder, herunder ved at den nye advokat mundtligt bliver fortalt om den tidligere advokat. I disse situationer kan det forekomme, at den tiltrdte advokat bliver bekymret med hensyn til, hvorfor den tidligere advokat er udtrdt af klientforholdet. Det kan meget muligt vre, at advokatens bekymring er ubegrundet, men der foreligger ogs den mulighed, at den tidligere advokats udtrden har vret pligtmssig, idet advokaten har haft mistanke om kriminalitet hos klienten. I sidstnvnte tilflde vil det kunne have en kriminalprventiv effekt, hvis man tillader den fratrdte advokat at svare bekrftende eller bengtende p en foresprgsel fra den tiltrdte advokat om, hvorvidt fratrdelsen skyldes, at der har foreligget en pligtmssig udtrdelsesgrund, dvs. at der har vret mistanke om kriminalitet. Hvis en sdan ordning tillades, vil en kriminel klients muligheder for at indhente juridiske rd og assistance kunne begrnses, ligesom man vil modvirke muligheden for at misbruge en tiltrdende advokats manglende kendskab til virksomheden til over for omverdenen at udnytte advokatens position. Som argumenter mod at tillade en sdan ordning kan det fremfres, at der kan forekomme situationer, hvor klienten i tiden mellem konsultationerne hos de 2 advokater ndrer opfattelse (evt. pvirket af den frste advokats rdgivning) og hos advokat nr. 2 sger rd om et andet koncept, som ikke vil give advokat nr. 2 pligt til at fratrde kundeforholdet. Sfremt advokat nr. 1 i en sdan situation skulle videregive oplysninger til advokat nr. 2 om rsagen til sin fratrden, vil klienten i realiteten miste retten til at fortryde, og klientens krav p fortrolighed blive krnket. Hertil kommer, at grnsen mellem de tilflde, hvor en advokat vil fratrde, fordi han har en disciplinrt sanktioneret pligt hertil, og tilflde, hvor advokaten fratrder af andre grunde - f.eks. begrundet med hans personlige moralopfattelse - er flydende. Endvidere kan den kriminalprventive effekt af en fortrolig rdgivning afsvkkes, sfremt der for advokater bliver en pligt til at videregive oplysninger om rsagen til, at klientforholdet afbrydes. Som argument mod ordningen kan det desuden fremfres, at det kan vre tvivlsomt, i hvilket omfang ordningen vil fungere. Dette skyldes, at en kriminel klient i mange tilflde kan skjule, at en anden advokat tidligere har vret konsulteret. For at tage hjde for disse modargumenter, kan man udarbejde ordningen sledes, at den fratrdte advokat ikke skal besvare en tiltrdt advokats foresprgsel vedrrende en specifik sag. Den fratrdte advokats svar p, om der har foreligget en pligtmssig fratrdelsesgrund, kan sledes begrnses til at vedrre klientforholdet som sdan, uden at nvne konkrete sager. P den vis krnkes fortrolighedsforholdet i mindre grad. Det skal i vrigt bemrkes, at den tiltrdte advokat naturligvis er bundet af sin egen tavshedspligt med hensyn til den oplysning, han modtager fra den tidligere advokat. For yderligere at begrnse krnkelsen af fortrolighedsforholdet mellem den tidligere advokat og klienten, kan man udarbejde ordningen sledes, at den tidligere advokat fr en ret, men ikke en pligt til at besvare sprgsmlet om, hvorvidt der har foreligget en pligtmssig fratrdelsesgrund. Udvalget har overvejet, hvorvidt en sdan ordning br gennemfres ved lov eller ved etiske regler e.l. Under hensyn til, at advokaternes lovbestemte tavshedspligt ved en sdan ordning gennembrydes, har udvalget fundet, at ordningen br gennemfres ved lov. P denne baggrund foreslr et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Preben Bialas, Susan Bramsen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Michael Clan, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Kaspar Linkis, Kirsten Mandrup, Annemette Mller) en lovbestemmelse om, at en tidligere advokat har ret til at besvare en foresprgsel fra den nuvrende advokat om, hvorvidt den tidligere advokats udtrden af klientforholdet skyldes en pligtmssig fratrdelsesgrund. Et mindretal i udvalget (Vagn Greve, Lars Bo Langsted, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) kan p baggrund af de oven for nvnte modargumenter ikke sttte en sdan lovbestemmelse. Udvalget finder, at disse forslag, kombineret med de efterflgende anbefalinger vedrrende revision af klientkontoreglerne, vil vre egnede til at forhindre fremgangsmder som illustreret ved de i afsnit 9.1.2 anfrte eksempler. For s vidt angr advokaters pligter i relation til klientmidler, indeholder retsplejelovens 127 hjemmel til, at Advokatsamfundet kan faststte regler herom, idet sdanne regler efterflgende skal godkendes af Justitsministeriet. Som nvnt oven for indeholder allerede den nugldende klientkontovedtgt en rkke bestemmelser, som i sig selv modvirker, at advokaters klientkonti eller srskilte konti oprettet i klienters navn udnyttes til hvidvask. Det er imidlertid udvalgets opfattelse, at der, hvis advokaterne holdes uden for hvidvaskloven, kan vre behov for nye regler, som yderligere kan modvirke, at advokaters klientkonti misbruges til hvidvask. Udvalget anbefaler, at det af klientkontoreglerne udtrykkeligt kommer til at fremg, at en advokat hverken m modtage klientmidler eller udbetale klientmidler, medmindre svel indbetalerens som modtagerens identitet klart kan fastsls. Det br endvidere overvejes i klientkontovedtgten at indfre regler, som sikrer, at ind- og udbetalinger af belb over en vis strrelse, udvalget forestiller sig 50.000 kr., sker p en sdan mde, at transaktionerne bliver registreret i et finansielt institut omfattet af underretningspligten efter hvidvasklovgivningen. Herved sikres det - uden at krnke advokatens tavshedspligt - at mistnkelige transaktioner kan indberettes af det pgldende institut, ligesom et sdant regelst vil mindske kriminelle elementers incitament til at forsge at misbruge advokaternes klientkonti til hvidvask af midler hidrrende fra kriminalitet. Den nrmere udformning af de anbefalede ndringer i klientkontoreglerne vil bero p en forhandling mellem Advokatrdet og Justitsministeriet. Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Hans Henrik Brydenholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) kan herefter ikke anbefale, at advokater ved lov plgges en pligt til at underrette om en mistanke om hvidvask af penge. Disse medlemmer finder, at indarbejdelsen af CCBE's 3 anbefalinger i de advokatetiske regler samt ndringer i klientkontoreglerne modvirker, at advokater misbruges til hvidvask af penge. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) finder, at den foreslede regulering vedrrende revision af klientkontoreglerne er at foretrkke frem for ingen regulering, men vil samtidig fremhve, at det kan vre betydeligt mere vanskeligt for finanssektoren end for advokaten, der har kundekontakten, at f mistanke om hvidvask. I kombination med den foreslede gennemfrsel af CCBEs anbefalinger kan reglen dog antages at have en vis effekt, nr finanssektoren konstaterer, at pengene (i forbindelse med, at advokaten trkker sig) skal tilbagefres. Med hensyn til de nvnte eksempler vil det forhold, at advokaten ikke vil medvirke, klart ikke tilgodese de hensyn, der ligger bag hvidvaskloven, idet dette ikke vil forbedre politiets muligheder for at opdage kriminalitet. Uanset at Advokatrdet har indarbejdet CCBE's 3 anbefalinger, er der ikke, som i hvidvaskloven, krav om, at den reelle klient identificeres, hvis han benytter en mellemmand. Disse medlemmer finder, at det vil vre naturligt, at advokater i hvert fald fr pligt til at underrette om mistanke om hvidvask i samme omfang, som andre er plagt eller plgges sdanne pligter. For s vidt angr den eksisterende regulering (hvidvaskloven) henvises til afsnit 9.1.1 vedrrende de omrder, der udves af advokater som biaktivitet. For s vidt angr anden regulering vides det ikke p nuvrende tidspunkt, hvilke omrder der vil blive foreslet reguleret af den arbejdsgruppe, der behandler dette. Uanset der ikke er mange eksempler p, at advokaters eventuelle deltagelse i hvidvaskprocessen er kommet til politiets kundskab, er det utvivlsomt, at de har en rkke funktioner, der er relevante i den typiske hvidvaskproces, isr hvis der er tale om mere omfattende eller organiseret hvidvask. Som srligt relevante punkter kan fremhves opkb af danske og udenlandske virksomheder og handel med fast ejendom. Disse medlemmer, der er enige med flertallet for s vidt angr advokaters pligter med hensyn til konomisk kriminalitet i vrigt, finder p denne baggrund, at hvidvaskreglerne br udvides til i et vist omfang at omfatte aktiviteter, der udves af advokater. Nogle medlemmer af udvalget (Preben Bialas, Susan Bramsen, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Kirsten Mandrup), der ligeledes er enige med flertallet for s vidt angr anden form for konomisk kriminalitet, har i relation til hvidvaskreglerne tilkendegivet, at de ikke vil afvise, at der kan vre behov for at udstrkke reguleringen af hvidvask til ogs at omfatte visse aktiviteter, der udves af advokater. Dog finder disse medlemmer, at der ikke ved nrvrende udvalgsbehandling er pvist et sdant behov. Disse medlemmer finder desuden, at deres endelige stillingtagen til en eventuel ndring af hvidvasklovgivningen p dette omrde br afvente resultatet af forhandlingerne i EU vedrrende en ndring af hvidvaskdirektivet. Overskrift niveau 2: 9.3. Srligt vedrrende revisorer Overskrift niveau 3: 9.3.1. Generelt om revisors tavshedspligt Statsautoriserede revisorers tavshedspligt har i hvert fald vret fastslet siden 1933, hvor bekendtgrelse nr. 116 om statsautoriserede revisorers virksomhed, pligter og ansvar i 6 foreskrev, at revisorerne var forpligtede til at hemmeligholde, hvad de faar at vide gennem deres Virksomhed. Undtagelsen i 10 gav dem dog ret til at give visse oplysninger til deres efterflger. I 1967 optoges i selve LSR en henvisning bl.a. til straffelovens 152 om tavshedspligt. Tavshedspligten er p tilsvarende vis fastslet for registrerede revisorer, idet der ved vedtagelsen af lov om registrerede revisorer i 1971 indsattes en henvisning til 152. Ogs i aktieselskabslovens 160, stk. 1, og rsregnskabslovens 61 l er indeholdt bestemmelser om revisors tavshedspligt. Tavshedspligten tjener til en beskyttelse: -af tillidsforholdet mellem klient og revisor, -mod uberettiget videregivelse af klientoplysninger, og -mod uberettiget videregivelse af oplysninger vedrrende 3. mand. Tavshedspligtens vsentlighed for tillidsforholdet mellem klient og revisor og dens betydning for udfrelsen af revisorerhvervet er fastslet flere steder. Af Revisorkommissionens betnkning nr. 1254, september 1993, fremgr det p side 123, at: Det er revisorkommissionens opfattelse, at tavshedspligten er et meget vigtigt element i udvelsen af revisorerhvervet, idet tavshedspligten er en forudstning for tillidsforholdet mellem revisor og klient, herunder at revisor kan f alle ndvendige oplysninger hos klienten i forbindelse med revisionsopgaven. I en norsk betnkning om ny revisorlovgivning (NOU 1997:9, s. 108) anfres et citat fra 1981 fra davrende professor, nuvrende hjesteretsdommer Magnus Aarbakke: Et stykke p vei er nok taushetsplikten begrunnet i et nske om forebygge konkret skade for klienten. Hadde dette vret hovedsaken, ville det ha vrt lett komme frem til en innskrenkende tolkning som pnet adgang til gi opplysninger i ett tilfelle som det foreliggende. Men faren for skade er ikke hovedsaken i de vurderinger, som kommer til uttryk i lovforarbeidene. Hovedsaken er revisors behov for f opplysninger av klienten, og den antakelse af dette behov bliver best ivaretatt ved at revisor har en streng taushetsplikt, som kan gi klienten den ndvendige tillit til revisor. At det er hensynet til tillitsforholdet som ligger under bestemmelsen om taushetsplikt, gjr det atskillig mer betenkelig at innfortolke begrensninger i taushetsplikten enn om det var hensynet til skadesrisiko som l under. En skadesrisiko kan vurderes nok s konkret og med nok s stor sikkerhet. En vurdering av faren for uthuling av tillitsforholdet m ndvendigvis bli atskillig mer usikker, og dessuten omfatte mer generelle sider ved tillitsforholdet mellom klient og revisor. Det er efter udvalgets opfattelse ndvendigt, at eventuelle overvejelser om udvidelse af revisors oplysningspligt nje afvejes mod tavshedspligtens vsentlighed og betydning. Tavshedspligten er som nvnt ovenfor reguleret i straffelovens 152, der omfatter alle offentligt ansatte, advokater, revisorer m.fl. - og allerede efter den bestemmelse er der den undtagelse, at den kun vedrrer uberettiget videregivelse eller udnyttelse af fortrolige oplysninger, og at den efter 152 e ikke omhandler tilflde, hvor den pgldende er forpligtet til at videregive oplysningen eller handler i berettiget varetagelse af benbar almeninteresse eller af eget eller andres tarv. Der vil sledes kunne vre situationer, hvor f.eks. en revisor i hvert fald har ret til at videregive oplysninger efter denne bestemmelse. Dette m bl.a. antages at glde, hvor revisor ikke har anden mulighed for at standse igangvrende, omfattende kriminalitet. Overskrift niveau 3: 9.3.2. Revisors vidnepligt I konkrete tilflde har domstolene, hvor anklagemyndigheden i straffesager har begret vidneafhring af revisor eller anmodet om edition af revisors materiale, som oftest imdekommet sdanne begringer. At domstolene i konkrete sager har fundet, at revisors tavshedspligt ikke skulle vre til hinder for f.eks. afgivelse af vidneforklaring harmonerer som nvnt i afsnit 2.3.1 med opbygningen af vidnereglerne i retsplejeloven, hvor udgangspunktet i henhold til retsplejelovens 168 er, at alle har vidnepligt, men hvor srlige omstndigheder kan begrunde, at forklaring ikke m eller skal afgives - for s vidt angr revisorer, jfr. retsplejelovens 170, stk. 3. At vidnepligten i medfr af denne bestemmelse gives generel forrang fremfor tavshedspligten betyder imidlertid ikke, at revisors generelle tavshedspligt dermed er gennembrudt. Der er sledes en vsentlig forskel mellem pligten til at afgive vidneforklaring for en domstol - hvilket alle borgere som udgangspunkt har pligt til - og p at meddele oplysninger til andre, endsige pligt til aktivt at foretage anmeldelse, hvilket ingen borgere som udgangspunkt har pligt til. Endvidere er der en fundamental forskel p en generel pligt til at afgive underretning til 3. mand og en efter en domstols afvejning af de konkrete omstndigheder plagt pligt til at afgive vidneforklaring. Overskrift niveau 3: 9.3.3. Revisors rapporteringspligt i revisionsptegninger Revisors tavshedspligt har i sagens natur altid skullet respektere pligten til at meddele sig via sin ptegning p selskabets rsregnskaber, herunder tage forbehold hvis revisor var uenig i rsregnskabets indhold m.v. Af revisorlovgivningen fremgr, at revisor er offentlighedens tillidsreprsentant under udvelse af revision. Det samme glder ved afgivelse af erklringer og rapporter, der krves i henhold til lovgivningen eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens egen brug.Af bemrkningerne til lovforslaget[87] fremgr flgende om begrebet offentlighedens tillidsreprsentant: Begrebet har til forml at angive, at revisor ved udfrelse af revision eller i vrigt ved afgivelse af erklringer og rapporter - der er egnet til fremvisning overfor offentligheden eller krves efter lovgivningen - ogs skal varetage hensynet til virksomhedens omverden ssom myndigheder, medarbejdere, kreditorer og investorer, selvom revisor er valgt af virksomheden, som kan have modstende interesser. Er erklringen eller rapporten kun til intern brug, m dette fremg af selve erklringen eller rapporten. Det understreges hermed, at revisor i udfrelsen af visse opgaver skal vre srlig opmrksom p, at revisors erklringer skal kunne anvendes over for og skal kunne forsts korrekt af - en bredere personkreds, herunder af personer, der ikke har srlige regnskabsmssige forudstninger eller srligt kendskab til hvervgiveren (virksomheden). Det fremgr heraf, at der ikke er tale om, at revisor specielt skal vre det offentliges reprsentant, forstet som offentlige myndigheders forlngede arm. Revisors ensidige varetagelse af offentlige myndigheders interesse kan vre lige s kritisabelt i relation til revisors uafhngighed, som revisors eventuelle ensidige varetagelse af aktionrernes interesser. I nyere tid er der endvidere stillet visse krav til indholdet af revisionsptegningen ogs i henseende til at videreformidle oplysninger om den reviderede virksomhed og/eller dennes ledelse. I hvert fald siden 1989 har revisor haft en oplysningspligt. I ptegningsbekendtgrelsen fra 1989 var der i 3, stk. 4, en bestemmelse om, at hvis revisor ved sin revision havde fundet, at der forel forhold, som kunne medfre ansvar for ledelsesmedlemmer, skulle det oplyses i ptegningen. Dette kunne naturligvis medfre, at regnskabsbrugere reagerede, f.eks at politiet s ptegningen i forbindelse med, at regnskabet blev rekvireret i efterforskningsmssig sammenhng. Ved 6 i erklringsbekendtgrelsen fra 1996 er bestemmelsen udvidet bl.a. sledes, at den ikke er begrnset til, hvad der konstateres under revisionen, men i stedet vedrrer, hvad revisor bliver bekendt med under sit arbejde, herunder under revisors rdgivning og assistance for klienten. Det krves, at revisor har en begrundet formodning om ansvarspdragende handlinger, og det ligger i denne formulering, at der skal vre en styrke i formodningen, og at denne skal kunne begrundes under henvisning til konkrete faktorer. En fornemmelse af, at der kan foreligge ledelsesansvar vil sledes ikke vre tilstrkkeligt. Situationen vil kunne vre den, at formodningen styrkes ved, at revisor ved uddybende sprgsml er ude af stand til at f tilfredsstillende oplysninger, og at han underretter ledelsen om, hvad erklringen vil komme til at indeholde, uden at ledelsen kommer med oplysninger, der afkrfter den begrundede formodning. Det skal i denne forbindelse bemrkes, at revisor alene har pligt til at oplyse om forhold, som kan medfre ansvar for ledelsen.Besvigelser beget af medarbejdere og eksterne personer skal revisor sledes som udgangspunkt ikke omtale i revisionsptegningen. Med udgangspunkt i erklringsvejledningens afsnit 2.3.2 m det videre forudsttes, at de ansvarspdragende handlinger skal have berring med den regnskabsaflggende virksomhed, og at visse bagatelagtige forhold ikke skal oplyses. Revisors opfyldelse af oplysningspligten om ledelsens ansvarspdragende handlinger indebrer, at revisor skal foretage juridiske vurderinger. Revisor er qua sin uddannelse bekendt med selskabs- og erhvervslovgivningen. Revisor m derfor formodes at kunne forholde sig til lovovertrdelser inden for dette omrde (eksempelvis ulovlige aktionr- og ledelsesln, forbud mod selvfinansiering, utilbrlige dispositioner m.v.). Revisorer er ikke specielt uddannet p vrige juridiske omrder som f.eks. erstatnings- og strafansvar, og revisorer kan sledes i nogle tilflde inden for disse omrder i mindre grad vre egnet til at foretage komplicerede juridiske vurderinger. Problemstillingen har vret behandlet tidligere, eksempelvis af advokat Steen Petersen[88] som bl.a. anfrer: Revisor er ikke uddannet og ikke faglig kompetent til at foretage bedmmelser af tvivlsomme og juridisk komplicerede erstatnings- eller strafferetlige forhold vedrrende ledelsens erhvervsmssige adfrd. Det er for revisor en vanskelig og utaknemmelig opgave at tage stilling til, om og i bekrftende fald mod hvem i et selskabs kontrolhierarki et ansvar kan gres gldende. Det vil derfor vre uforsvarligt, sfremt revisor uden juridisk bistand generelt beskftiger sig med en vurdering af, om et bestyrelsesmedlem eller en direktr har handlet forstligt eller uagtsomt i erstatnings- eller strafferetlig henseende, om det konomiske tab ville vre indtrdt under alle omstndigheder eller alene er forrsaget af ledelsens kritisable adfrd, om direktren str i ledtog med andre, om tabet var pregneligt for ledelsen p dispositionstidspunktet, om det kun er virksomheden, der er ansvarlig, eller om krav om erstatning og straf kun kan rettes mod enkeltaktrer i virksomhedens tjeneste, om der foreligger forsg p eller medvirken til strafbare forhold om der kan pvises passivitet, forldelse, lempelsesgrunde eller straffrihedsgrunde m.m. Virksomheder uden revisionspligt (virksomheder ikke omfattet af rsregnskabsloven, dvs. primrt selvstndigt erhvervsdrivende, visse interessentskaber m.v.) nsker i stor udstrkning revisors assistance i forbindelse med udarbejdelse af regnskaber. I henhold til 8 i erklringsbekendtgrelsen skal revisor ogs i disse tilflde forsyne regnskabet med en erklring, samt, jfr. 10, om forndent tage forbehold, hvis regnskabet er mangelfuldt eller ufuldstndigt. Endvidere skal revisor efter erklringsbekendtgrelsens 11 give ndvendige supplerende oplysninger. Der er imidlertid ikke krav om, at revisor skal give supplerende oplysninger om ledelsens ansvarspdragende handlinger. Baggrunden for, at dette ikke er et krav er, at der ikke er krav om revision og offentliggrelse af regnskaberne. [87] FT 1993/94 A, sp. 5668 [88] Artikel i Revisions- og Regnskabsvsen nr. 5/1997. Overskrift niveau 3: 9.3.4. Er revisors reaktionsmuligheder tilstrkkelige ud fra en prventiv/-tabsbegrnsningssynsvinkel? Sfremt revisor under revisionen konstaterer unjagtigheder, som vkker formodning om besvigelser, skal revisor i overensstemmelse med god revisionsskik udvide revisionen med henblik p en af- eller bekrftelse heraf. En sdan formodning vil de fleste tilflde blive drftet med selskabets daglige ledelse/konomiansvarlige. Finder revisor, at der efter en udvidelse af revisionen og efter en drftelse med selskabets daglige ledelse fortsat foreligger en begrundet formodning/en vished om, at besvigelser har fundet/finder sted, vil revisor uden ugrundet ophold i henhold til god revisorskik skulle rapportere herom i revisionsprotokollen. Revisors afdkning af besvigelser vil kunne finde sted svel i rets lb som ved afslutningen af revisionen i forbindelse med ptegning af rsregnskabet. Det er herefter overladt til selskabets bestyrelse som (ansvarligt) selskabsretligt kontrolorgan at foretage sig yderligere, herunder overvejelser om tilbagesgning af konomisk tab, afskedigelse/bortvisning, politianmeldelse m.v. I langt de fleste tilflde m det antages, at bestyrelsen nje reagerer p revisors begrundede formodninger om besvigelser. Dette formodes ogs at vre tilfldet, hvor selskabets (daglige) ledelse har vret involveret i besvigelserne. Der vil dog kunne forekomme tilflde, hvor bestyrelsen ikke besidder den forndne uafhngighed og integritet og derfor ikke reagerer p revisors begrundede formodninger om ledelsens besvigelser. Dette vurderes primrt at kunne vre tilfldet ved skaldte hovedaktionr-/hovedanpartshaverselskaber, hvor der er sammenfald af interesser mellem den daglige ledelse, bestyrelsen og selskabets ejer. Endvidere kan situationen opst, hvis bestyrelsen er involveret i besvigelserne. I disse situationer vil ledelsens ansvarspdragende handlinger ikke ndvendigvis blive stoppet/begrnset i tide med deraf flgende risiko for (yderligere) tab for kreditorer, aktionrer samt vrige aftaleerhververe. I de tilflde, hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors begrundede formodning om ledelsens besvigelser, vil revisor have svrt ved at opretholde tilliden til bestyrelsen/den daglige ledelse. Dette indebrer, at revisor reelt ikke kan varetage sit hverv forsvarligt og derfor allerede af denne grund br fratrde. God revisorskik kan imidlertid tilsige (bl.a. FSR's responsum nr. 396), at revisor ikke i denne situation er berettiget til at fratrde i utide. Begrundelsen for, at revisor ikke skal fratrde, er, at generalforsamlingen (og andre regnskabslsere) gennem revisionsptegningen fr mulighed for at f oplysninger om de svigagtige dispositioner. Revisor br sledes som udgangspunkt alene fratrde p en ordinr generalforsamling. Revisor har endvidere som flge af den ekstraordinre situation mulighed for at tage ordet p generalforsamlingen. Endvidere har revisor den mulighed, jfr. aktieselskabslovens 70, at krve af bestyrelsen, at den indkalder til en ekstraordinr generalforsamlig (eventuelt ved Erhvervs- og Selskabsstyrelsens mellemkomst, jfr. aktieselskabslovens 72, stk. 2). Udvalget har dog ikke kendskab til, at denne mulighed har vret brugt vedrrende revisors vurdering af ledelsens ansvarspdragende handlinger. Sammenfattende er det udvalgets opfattelse, at oplysningspligten i erklringsbekendtgrelsens 6 samt revisors pligt i henhold til god revisorskik til uden ugrundet ophold at oplyse om ledelsens mulige ansvarspdragende handlinger i revisionsprotokollen i langt de fleste tilflde medfrer mulighed for en korrekt og tidlig indgriben fra selskabets bestyrelses side sledes, at ledelsens ansvarspdragende handlinger vil blive stoppet/begrnset i tide med deraf flgende tabsbegrnsning for selskabet og vrige. I tilflde hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors begrundede formodning om ledelsens besvigelser (eksempelvis ved skaldte hovedaktionr/hovedanpartshaverselskaber, samt hvor bestyrelsen (eller dele heraf) er involveret i besvigelserne), finder udvalget, at revisors mulighed for i tide at medvirke til at stoppe/begrnse ledelsens ansvarspdragende handlinger med deraf flgende tabsbegrnsning for selskabet og vrige er begrnset. Kombinationen af revisors pligt efter erklringsbekendtgrelsen til at afgive supplerende oplysninger og Erhvervs- og Selskabsstyrelsens ndring p regnskabsomrdet fra en registreringsmyndighed til ogs at varetage tilsyns- og kontrolopgaver med den stikprvevise regnskabskontrol indebrer, at der findes et system, der i praksis indebrer underretning til det offentlige om blandt andet begrundede formodninger om strafbare forhold. I tilfldet hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors begrundede formodning om ledelsens besvigelser, kan man rejse sprgsml om, hvorvidt revisors pligt efter erklringsbekendtgrelsen til at afgive supplerende oplysninger ikke skal flyttes frem i tid, sledes at en eventuel efterforskning, sikring af udbyttet og eventuelt begrnsning af omfanget af videre ansvarspdragende handlinger ikke skal afvente, at regnskabet - hvis det ellers aflgges og indsendes - gres tilgngeligt for andre end ledelsen og revisor. Hvis revisors afgivelse af supplerende oplysninger skal rykkes frem i tid, opstr sprgsmlet om, til hvem oplysningen skal gives. I dag er revisors supplerende oplysninger indeholdt i revisionsptegningen i selskabernes rsregnskaber, som indsendes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. En mulighed vil derfor vre, at supplerende oplysninger afgivet i rets lb skal tilg Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, som efter en juridisk vurdering kan anmelde eventuelle sager til politiet. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen anmelder i forvejen en rkke sager til politiet (f.eks. i sager om ulovlige aktionr- og ledelsesln). En anden mulighed vil vre, at revisor skal anmelde direkte til politiet. Det skal i denne forbindelse anfres, at der er en principiel forskel mellem at erklre sig p et regnskab og afgivelse af oplysninger til en offentlig myndighed, hvilket en fremrykket tidsmssig indberetningspligt vil indebre. Det m sledes antages, at en sdan specifik indberetning i nogen tilflde kan opleves som mere belastende for tillidsforholdet mellem revisor og klient. Endelig skal ogs det ovenfor om revisorers begrnsede uddannelsesmssige baggrund med hensyn til strafferet m.v. haves i erindring, hvorfor revisorer i nogle tilflde kan vre mindre egnede til at foretage komplicerede vurderinger inden for visse juridiske omrder. Det m sluttelig fremhves, at det iflge flere forskellige undersgelser[89] kun meget sjldent er den eksterne revisor, der angives som rsagen til, at besvigelser blev opdaget. Respondenterne i den danske undersgelse anfrer sledes kun den eksterne revisor som opdagelsesrsag i 2 % af tilfldene, hvorimod interne kontroller blev opgivet som rsagen i 63 % af tilfldene. Tilfldigheder angaves i 30 % og anmeldelser fra medarbejdere i 26 % af tilfldene (flere rsager kan forekomme). Dette styrker den antagelse, at det primrt er revisors indsats som forebygger af kriminalitet ved at rdgive om og kontrollere bl.a. forretningsgange og interne kontrolsystemer, der i praksis har betydning ogs for afdkning af allerede beget kriminalitet. Hvor revisor alene yder regnskabsmssig assistance med opstilling af rsregnskaber (ikke-revisions tilflde), foreligger kravet om supplerende oplysninger om ledelsens ansvarspdragende handlinger ikke. Dette hnger som tidligere omtalt sammen med, at regnskaberne ikke krves offentliggjort. Der kan derfor foreligge tilflde, hvor revisors viden om ledelsens (ejerens) ansvarspdragende handlinger ikke kommer til kendskab for en videre kreds, og derfor ikke bliver begrnset/forhindret. En lsning p problemstillingen kunne vre en udvidelse af revisionspligten/pligten til offentliggrelse af rsregnskaber. En sdan udvidelse finder udvalget kunne have en vis kriminalprventiv effekt. Som anfrt i afsnit 3.2, skal modhensyn som eksempelvis den gede konomiske byrde en sdan pligt ville betyde for den omfattede del af erhvervslivet, tages med i betragtning. Det har ligget uden for udvalgets opgave at foretage en afvejning af disse hensyn. I de tilflde, hvor revisor i ikke-revisions tilflde fr viden om ledelsens grove berigelseskriminalitet, flger det imidlertid af det senere anfrte, at udvalget stiller forslag om, at revisor fr en pligt til at fratrde assistanceopgaven, hvis ledelsen ikke retter for sig. [89] Herunder en dansk, KPMG: Besvigelser i dansk erhvervsliv, april 1997. Overskrift niveau 3: 9.3.5. FSR's revisionsvejledning 21 om besvigelser Revisionsteknisk udvalg under Foreningen af Statsautoriserede Revisorer sendte i marts 1997 revisionsvejledning nr. 21, Besvigelser i hring blandt FSR's medlemmer. Fra flere medlemmers side blev der rejst betydelig kritik mod vejledningen, bl.a. - men ikke alene - at vejledningen stillede krav om, at revisor skulle opn samme begrundede overbevisning om, at regnskabet ikke indeholder vsentlige fejl, uanset om der er tale om tilfldige fejl eller tilsigtede fejl (besvigelser). Da tilsigtede fejl (besvigelser) sdvanligvis forsges tilslret/holdt skjult, var kravet om samme begrundede overbevisning ikke acceptabelt. Vejledningen blev derfor forkastet p FSR's generalforsamling i maj 1997 og sendt tilbage til udvalget til fornyet behandling med henblik p at opn en bred konsensus blandt medlemmerne. Den 1. oktober 1998 prsenterede Revisionsteknisk udvalg et nyt udkast til vejledning 21 p et medlemsmde. Formlet med vejledningen er at give retningslinjer for, hvorledes revisor skal tilrettelgge og udfre revision med henblik p at tage stilling til, om et regnskab indeholder vsentlig fejlinformation opstet som flge af besvigelser, samt at give retningslinjer for revisors rapportering i denne forbindelse. P mdet fremkom en rkke kommentarer. P baggrund af de fremkomne kommentarer er en endelig udgave udarbejdet. Vejledningen fik i henhold til foreningens vedtgter virkning fra en mned efter FSR's generalforsamling den 28/5 1999. Overskrift niveau 3: 9.3.6 Revisors vrige oplysningspligt, herunder vedrrende virksomheder under tilsyn m.v. Ser man p den eksisterende lovgivning vedrrende revisorer, m det konstateres, at der i de seneste r har vret en modifikation af revisors tavshedspligt p enkelte omrder. En rkke nyere bestemmelser modificerer sledes revisors tavshedspligt i specielle tilflde, ikke i form af en anmeldelsespligt, men i form af en pligt til p foresprgsel at give oplysninger. Som eksempler kan nvnes rsregnskabslovens 61 e (pligt til at oplyse den tiltrdende revisor om grunden til fratrden), 61 k (pligt til at besvare sprgsml om regnskaber m.v. p generalforsamlingen) og 64 (pligt til at give Erhvervs- og Selskabsstyrelsen oplysninger til brug for stillingtagen til overholdelse af diverse love) samt lov om erhvervsdrivende fonde 37 (pligt til at give Erhvervs- og Selskabsstyrelsen oplysninger om fonden), bank- og sparekasselovens 34 (pligt til at give Finanstilsynet oplysninger om pengeinstitutters forhold), lov om forsikringsvirksomhed 190 (tilsvarende vedrrende forsikringsselskabet) og lov om vrdipapirhandel 87 (tilsvarende vedrrende de af loven omfattede virksomheder). Srligt for virksomheder underlagt Finanstilsynets kontrol findes BCCI-direktivet, der i artikel 5 bl.a. plgger en finansiel virksomheds lovpligtige revisor straks at indberette til de kompetente myndigheder, hvis han under udfrelse af sit hverv har fet kendskab til noget, der kan udgre en overtrdelse af betingelserne for at meddele tilladelse, vedrrer udvelsen af finansielle virksomheders aktiviteter, kan skade deres fortsatte drift eller medfrer ngtelse af revisionsptegning, eller at der tages forbehold. BCCI-direktivet er implementeret i Danmark ved lov nr. 376 af 22/5 1996. Efter bank- og sparekasselovens 35 skal pengeinstituttet og de valgte revisorer straks meddele Finanstilsynet oplysninger om forhold, der er af afgrende betydning for pengeinstituttets forsatte virksomhed. Pligten glder tilsvarende for forhold, som de valgte revisorer konstaterer som led i hvervet som revisor i virksomheder, som pengeinstituttet har snvre forbindelser med. Tilsvarende glder for investeringsforeninger og forsikringsselskaber. Det skal bemrkes, at der er tale om en pligt til aktivt at foretage indberetninger, som kun glder for helt specifikke brancher, hvor der i forvejen er et tilsynsorgan med undersgelses-/kontrolkompetence. P Fdevareministeriets omrde findes der bestemmelser om revisors oplysningspligt, idet der med hjemmel i lovgivningen[90] er udstedt revisionsinstrukser for produktions- og promilleafgiftsfondene. Det fremgr heraf, at revisor, hvis han bliver opmrksom p lovovertrdelser i forbindelse med midlernes opkrvning eller forvaltning, straks skal give fondens bestyrelse meddelelse herom samt pse, at bestyrelsen inden tre uger giver Strukturdirektoratet meddelelse. Det phviler revisor straks at give direktoratet meddelelse om overtrdelsen, sfremt bestyrelsen ikke overholder frnvnte frist. Det kan sledes konkluderes, at der i de foreliggende tilflde alene er tale om, at revisor p begring fra et tilsynsfrende myndighed skal udlevere sine oplysninger, eller at der alternativt er pligt til aktivt at foretage indberetninger, som kun glder for helt specifikke brancher, hvor der i forvejen er et tilsyn med undersgelses-/kontrolkompetence. [90] 9, stk. 2, i bemyndigelsesloven (lovbek. nr. 65 af 9/2 1996). Overskrift niveau 3: 9.3.7. Udviklingen i udlandet, herunder specielt i Sverige og Norge vedrrende revisors oplysningspligt m.v. Ser man p udlandet er det generelle billede, at der ikke er nogen anmeldelsespligt. I enkelte lande har man dog indfrt forskellige varianter af anmeldelsespligt for revisorer. Det skal endvidere anfres, at international sammenligning med disse lande er vanskelig, idet der er store nationale forskelle mellem revisorernes rolle og virksomhedsomrde fra land til land. I EU-Kommissionens grnbog fra 1996 om Den lovpligtige revisors rolle, stilling og ansvar i den Europiske union nvnes, at revisor i nogle medlemsstater skal indgive anmeldelse til Justitsministeriet, nr han mistnker den verste ledelse for at vre involveret i bedrageri. I Frankrig har revisorer i en rrkke haft pligt til at anmelde kriminalitet, som har vsentlig betydning for regnskabet, til anklagemyndigheden. I Holland har den hollandske revisorforening (Orde Nederlands Instituut van Registeraccount) i 1994 udsendt en vejledning, hvorefter revisor skal fratrde og samtidig oplyse herom - samt grundene hertil - til en afdeling i Justitsministeriet, sfremt han har mistanke om vsentligt bedrageri, som han har rapporteret til ledelsen, og denne har undladt at genoprette skaden. Bedrageri defineres som forstlig forvanskning, tilfjelse eller udeladelse af information for ulovligt at skaffe sig selv eller andre vinding. Oplysningerne om Frankrig og Holland fremgr af et promemoria af januar 1997 fra det svenske justitsministerium om Revisorns skyldigheter vid misstanke om brott i bolaget. P baggrund af promemoriet fremsatte den svenske regering den 26. februar 1998 et lovforslag, som medio juni 1998 er vedtaget. I Norge fremsatte regeringen den 5. juni 1998 forslag til en ny revisorlov, hvor bl.a. revisors pligter ved besvigelser foresls ndret. Forslaget blev vedtaget den 17. december 1998. Loven blev formelt vedtaget i det norske Statsrd den 15. januar 1999. I de flgende afsnit er den svenske og den norske lovgivning p omrdet gennemget. Den svenske lovgivning Hidtidig lovgivning: I promemoria af januar 1997 fra det svenske justitsministerium er de hidtidige bestemmelser om revisors oplysningspligt ved besvigelser sammenfattet sledes (s. 5): Om revisorn vid sin granskning har funnit att en styrelseledamot eller verkstllande direktren kan lastas fr ngon tgrd eller frsummelse, som kan franleda ersttningsskyldighet, eller p annat stt har handlat i strid med aktiebolagslagen eller bolagsordningen, skal det anmrkas i berttelsen. Og videre (s. 6): Om revisorn har funnit att bolaget inte har fullgjort sine skyldigheter med avseende p vissa skatter och avgifter, skall ocks dette anmrkas i revisionsberttelsen. Den nye lovgivning: I juni 1998 blev der i den svenske aktieselskabslov vedtaget nye bestemmelser om Revisors skyldighet att agera vid mistanke om brott (Aktiebolagslagens 38-40), som trdte i kraft den 1. januar 1999. Bestemmelserne indebrer, at revisor ved mistanke om ledelsens (et bestyrelsesmedlem eller den administrerende direktr) overtrdelse af konomiske straffelovsbestemmelser (brottsbalken) samt ved skattesvig (skattebrottslagen) plgges en oplysningspligt. Den 17/2 1999 vedtog den svenske Riksdag en lov[91], hvorefter revisor plgges en tilsvarende oplysningspligt, hvor revisor har mistanke om, at ledelsen har gjort sig skyldig i hvidvask af penge. I frste omgang plgges revisor at rapportere herom til bestyrelsen. Senest to uger herefter plgges revisor at fratrde og foretage anmeldelse til politiet. Revisor kan undlade at fratrde/foretage politianmeldelse sfremt et af flgende kriterier er opfyldt: 1) Den konomiske skade som flge af besvigelsen erstattes, eller 2) anmeldelse allerede er foretaget, eller 3) besvigelsen er ubetydelig. Sfremt revisor vurderer det meningslst at rapportere til bestyrelsen, og den mistnkte besvigelse ikke p anden mde er anmeldt til politiet, da skal revisor omgende fratrde og foretage anmeldelse til politiet. Rapportering til bestyrelsen vil kunne vre meningsls ved mistanke om ledelsesbesvigelser i hovedaktionrselskaber uden ekstern ledelse/kontrol, eller hvis hele ledelsen er involveret i besvigelserne.I selskaber med en egentlig ledelse, som er bevidst om sit ansvar (f.eks. strre selskaber med en vis aktionrkreds, herunder brsnoterede selskaber), vil en rapportering til bestyrelsen formentlig ikke vre meningsls. Det skal bemrkes at medarbejderes besvigelser ikke er omfattet af revisors oplysningspligt. Om hensigten med indfrelsen af oplysningspligten fremgr bl.a. flgende af bemrkningerne til lovforslaget (s. 144): Regler om revisors rtt eller skyldighet at gra anmlan till polis eller klagare br drfr inte utformas s att de blir till en del av ett straffrttsligt sanktionssystem. Reglerne br i stllet utformes s att de kan anvndas som instrument i revisors arbete att - i bolagets og dess interessenters intresse - motverka oegentligheter inom bolaget. Fr de en sdan utformning lter de sig enligt regeringens mening vl frenas med den nuvarande revisorsrollen. Om revisor manglende strafferetlige kompetence til at vurdere, hvorvidt anmeldelse skal ske eller ej, fremgr bl.a. flgende af bemrkningerne til lovforslaget (s. 145): Enligt regeringens mening br reglerne om anmlningsplikt drfr utformas s at anmlningsplikt intrder endast i vissa fall och endast under vissa i lagen angivna frutsttningar. Om ledelsens tillidsforhold til revisor fremgr bl.a. flgende af bemrkningerne til lovforslaget (s. 153): ..r det som regel av stor betydelse fr en effektiv revision att det rder ett gott frtroende mellan revisorn og foretagsledningen. Saknas det frtroendet, finns det en risk fr at revisorn inte ges tillgng till information om bolaget i den utstrckning som en omsorgsfull revision fordrar. Regler som lgger revisorerna att utan fregende kontakt med fretagsledningen gre anmlan til en myndighet skulle riskera att frsmra relationen mellan revisorn og fretagsledningen. og videre (s. 154): De betnkligheter som man kan hysa mot en anmlningsskyldighet och dess effekter p revisorsrollen skulle avsevrt minska, om revisorn gavs en mjlighet att innan han gr anmlan ge fretagsledningen mjlighet att avhjlpa de skadliga effekterna av brottet. Om det strafferetligt tvivlsomme i, at der ikke skal ske oplysning, sfremt effekten af besvigelsen afhjlpes, fremgr bl.a. flgende af bemrkningerne til lovforslaget (s. 152): Regeringen vil emellertid understryka att reglerne kring revisorns skyldigheter mste utformas utifrn ett civilrttsligt synstt, dr utgngspunkten r att revisorn r bolagets syssloman og skyldig att verka i bolagets og dess interessenters interesse. En mjlighet att underlta anmlan om avhjlpande sker ger dessutom - som redan har nmts - bttre frutsttninger fr ett frtroendefullt samarbete mellan fretagsledningen och revisorn.Skyldigheten at gra anmlan till klagare br drfr begrnsas till sdanna fall d andra mjligheter att snabbt avhjlpa skador och andra fr bolaget eller dess interessenter menliga effekter av det misstnkta brottet inte lngre str til buds. Sammenfatning og sammenhng til dansk lovgivning: Hovedsigtet med de svenske regler er at give revisor et instrument til at modvirke ledelsens konomisk kriminalitet i selskabet, herunder give selskabets ledelse mulighed for at rette for sig. I de tilflde, hvor selskabets ledelse ikke retter for sig, fr revisor en pligt til at fratrde og foretage anmeldelse til politiet. De nye regler indebrer sledes en mulighed for myndighedernes tidligere indgriben overfor ledelsens konomiske kriminalitet. I Danmark har revisor efter udvalgets opfattelse et strkt instrument overfor ledelsens konomiske kriminalitet i form af pligten til at give supplerende oplysninger efter 6 i erklringsbekendtgrelsen. Denne pligt er - i modstning til den nu i Sverige indfrte - ubetinget, sledes at ogs kriminalitet, hvor ledelsen har rettet for sig skal oplyses i ptegningen. Jfr. omtalen i afsnit 9.3.4 vurderes revisors mulighed for i tide at medvirke til at stoppe/begrnse ledelsens ansvarspdragende handlinger dog for begrnset i tilflde, hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors bekrftede formodning om ledelsens konomiske kriminalitet. Der gr sig ogs i denne situation nogle modhensyn gldende, jfr. nrmere afsnit 9.3.4. Den norske lovgivning Hidtidig lovgivning: Af betnkningen NOU 1997:9 om revision og revisorer fremgr (afsnit 8.5.2.2), at revisor i henhold til den norske aksjelov: ..skal gjre merknad om dette hvis han under sitt arbeid har funnet at det foreligger ansvarsbetingede forhold for medlem af styret, bedriftsforsamlingen, reprsentantskabet eller for administrerende direktr. Den nye lovgivning: Det norske lovforslag blev fremsat i forlngelse af betnkning NOU 1997:9 om revision og revisorer. Betnkningen er resultatet af et 3-rigt udvalgsarbejde. Forslaget blev, som nvnt, formelt vedtaget den 15. januar 1999. Loven indeholder to bestemmelser vedrrende konomisk kriminalitet. a) Ret til underretning af politiet: Loven indeholder i 6, stk. 1 (4. led) en bestemmelse om, at revisor kan underrette politiet, sfremt der i forbindelse med revisionen eller ved andre ydelser fremkommer forhold, som giver grund til mistanke om, at der er foretaget en strafbar handling. Om baggrunden for bestemmelsen omtaler den bag lovforslaget liggende betnkning (NOU afsnit 8.5.4.8): Underutvalget vil peke p at dersom revisors virkemidler ikke opfattes som tilstrekkelige av dem som begr konomisk kriminalitet, vil revisor heller ikke fungere tilstrekkelig preventivt. Det er derfor etter underutvalget oppfatning viktig at revisors virkemidler forbedres p dette omrdet. Om tillidsforholdet mellem revisor og klient ppeger betnkningen ndvendigheden af dette. Om anvendelsen af revisors ret til underretning til politiet omtaler betnkningen, at (NOU afsnit 8.5.4.8): ..dersom en revisor benytter seg av en slik rapporteringsrett, skal dette fullt ut avhenge av revisors egen vurdering. En foreslr videre at hverken bruk eller manglende bruk av en slik rapporteringsadgang blir ansvarsbetingede for revisor. Bemrkningerne til lovforslaget omtaler, at det br overlades til revisors vurdering, om den normale rapporteringsvej til selskabets ledelse br flges, eller om der er grund til at g direkte til politiet. Bemrkningerne til lovforslaget omtaler videre, at departementet vil have sprgsmlet om en egentlig rapporteringspligt under opsyn, srlig med tanke p den fremtidige udvikling p omrdet i internationale fora. b) Pligt til fratrden: Loven indeholder videre i 7, stk. 1 (1. led) en bestemmelse om, at revisor skal fratrde, nr revisor under sit arbejde har afdkket og ppeget vsentlige lovovertrdelser, og den revisionspligtige ikke ivrkstter ndvendige tiltag for at rette op p forholdene. Af bemrkningerne til lovforslaget fremgr, at bestemmelsen vil medvirke til at gre grnserne klare for, hvornr det ikke lngere er acceptabelt for revisor at varetage revisionsopgaver for revisionsklienten. Sammenfatning og sammenhng til dansk lovgivning: Hovedsigtet med den norske lov om anmeldelsesret er at give revisor et virkemiddel til at modvirke ledelsens konomisk kriminalitet i selskabet. Endvidere gives selskabets ledelse mulighed for at rette for sig. I tilflde, hvor selskabets ledelse ikke retter for sig, har revisor i henhold til forslaget en pligt til at fratrde. Sammen med aksjelovens bestemmelser om oplysning om ansvarspdragende handlinger i revisionsptegningen vurderes reglerne at udgre en rimelig afvejning mellem hensynet til revisors tavshedspligt og tillidsforholdet til selskabets ledelse p den ene side og hensynet til at modvirke ledelsens (fortsatte) konomiske kriminalitet p den anden side. I Danmark har revisor efter udvalgets opfattelse som omtalt ovenfor et strkt instrument overfor ledelsens konomiske kriminalitet i form af pligten til at give supplerende oplysninger efter 6 i erklringsbekendtgrelsen. Jfr. omtalen i afsnit 9.3.4 vurderes revisors mulighed for i tide at medvirke til at stoppe/begrnse ledelsens ansvarspdragende handlinger dog for begrnset i tilflde, hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors bekrftede formodning om ledelsens konomiske kriminalitet. Der gr sig ogs i denne situation nogle medhensyn gldende, jfr. nrmere afsnit 9.3.4. [91] Lag (1999:162) om ndring i lagen (1993:768) om tgrder mot penningtvtt. Loven er baseret p den svenske regerings proposition 1998/99:19. Overskrift niveau 3: 9.3.8. Udvalgets overvejelser og vurderinger vedrrende revisorer Ved vurderingen af, om man i et eller andet omfang br indfre en generel anmeldelsespligt for revisorer, m man afveje to hovedhensyn. Det ene er hensynet til, at der s tidligt som muligt kan skrides ind over for igangvrende kriminalitet. Dette kan dels begrnse kriminalitetens skadevirkning, dels kan det lette efterforskningen i relation til den allerede begede kriminalitet. Som det udtrykkes af Statsadvokaten for Srlig konomisk Kriminalitet, at efterforske mens sagen er frisk, og at finde og beslaglgge aktiver, mens der endnu er en reel mulighed for at spore dem - hvad der i ekstreme tilflde vil sige, fr de har bevget sig gennem 10 konti i 10 lande tilhrende 3 fonde i 3 skattely/offshorelande. Hertil kommer naturligvis samfundets generelle interesse i at afdkke og straffe kriminalitet. Det andet hovedhensyn er, at revisors tavshedspligt ikke udhules med den flge, at tillidsforholdet mellem klient og revisor skades, s revisor ikke fr ndvendige oplysninger fra ledelsen til brug for revisionen. Det skal i denne forbindelse understreges, at det ikke er det konkrete tillidsforhold mellem revisor og en eventuel kriminel ledelse, der er beskyttelsesvrdig, men derimod interessen i, at revisors vrige klienter - herunder den mindre del af klienterne, der kunne overveje at beg lettere kriminalitet eller allerede har beget sdan, og nsker at begrnse eller minimere skaderne, der er beskyttelsesvrdige. Det er netop ved sdanne klienter, der befinder sig i grzoneomrdet, revisors rdgivning og kontrol ud fra et kriminalitetsforebyggende aspekt, m antages at vre srligt virkningsfuld. Begge hovedhensyn er sledes tungtvejende. Samtidig forholder det sig sdan, at jo mere vgt, man tillgger et af hovedhensynene, jo mere nedtones det andet. Ved at indfre en generel anmeldelsespligt for revisorer, ville man skade tillidshensynet og dermed risikere at skade den daglige revision og rdgivning, der finder sted i alle landets virksomheder. Ved at stramme op p tavshedspligten og eventuelt sge at reducere eksisterende oplysningspligter for revisor ville man mindske de offentlige kontrolinstansers mulighed for afdkning og indgriben. Det er udvalgets opfattelse, at man ikke uden en meget god og velunderbygget grund skal ndre p den balance mellem hensynene, som i dag findes i erklringssystemet. Udover at overveje, om det er muligt at foretrkke det ene hovedhensyn frem for det andet, m man se p behov og mulighed for at indfre yderligere begrnsede oplysningspligter, der ikke forrykker balancen afgrende. Herunder at indfre yderligere begrnset oplysningspligt p omrder, hvor det eksisterende regelst ikke tilgodeser hensynet til at skride ind over for igangvrende kriminalitet. Her tnkes specielt p situationer, hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors begrundede formodning om ledelsens besvigelser (eksempelvis ved skaldte hovedaktionr/hovedanpartshaverselskaber, samt hvor bestyrelsen (eller dele heraf) er involveret i besvigelserne). Ved vurderingen kan det endvidere overvejes om eventuelle nye bestemmelser skal indarbejdes i revisorlovgivningen eller skal indarbejdes i revisorernes codes of conduct (vejledninger/faglige notater m.v.). Udvalgets vurdering: Som anfrt ovenfor er det udvalgets opfattelse, at man ikke uden en meget god og velunderbygget grund skal ndre p den balance mellem de overordnede hensyn, som i dag findes i erklringssystemet. Revisors kommunikation med bestyrelsen i form af revisionsprotokollater sammenholdt med revisors pligt til at fremkomme med supplerende oplysninger i revisionsptegningen ved ledelsens ansvarspdragende handlinger giver i langt de fleste tilflde revisor det virkemiddel, som er pkrvet for at den af revisor eller andre identificerede konomiske kriminalitet kan begrnses/opklares. Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Preben Bialas, Susan Bramsen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Alexander Houen, Poul Dahl Jensen, Jesper Koefoed, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) finder p denne baggrund ikke, at der foreligger det forndne grundlag for at anbefale en pligt for revisorer til at anmelde et forhold, s snart det konstateres, men at reglerne skal give mulighed for, at forholdene bliver rettet. Udvalget finder i overensstemmelse hermed, at der skal ske lovfstelse af den nuvrende gode revisorskik vedrrende revisors pligt til uden ugrundet ophold at rapportere revisors bekrftede formodning om ledelsens konomiske kriminalitet i form af et revisionsprotokollat til bestyrelsen. Lovfstelsen foresls i erkendelse af pligtens vigtighed i relation til muligheden for bestyrelsens hurtige indgriben overfor ledelsens konomiske kriminalitet. Lovfstelsen vil endvidere understtte opgave-/ansvarsfordelingen i selskabslovgivningen, hvor selskabets ledelse har ansvaret for for selskabets forsvarlige organisation og formueforvaltning (f.eks. aktieselskabslovens 54). Vedrrende den srlige situation, hvor bestyrelsen ikke reagerer p revisors oplysning om ledelsens formodede ansvarspdragende forhold kan det overvejes at indfre en pligt for revisor til at indkalde til en ekstraordinr generalforsamling, hvor forholdet behandles. Aktionrerne kan herefter vlge en ansvarlig bestyrelse. Sfremt revisor vurderer, at indkaldelse til ekstraordinr generalforsamling ikke vil tjene noget forml, kan det overvejes at plgge revisor en pligt til at fratrde, samt oplyse om grunden hertil overfor Erhvervs- og Selskabsstyrelsen p en sdan mde at omstndighederne klart fremgr. Pligten vedrrende indkaldelse til generalforsamling/pligt til fratrden skal vre undtaget i situationer, hvor ledelsen retter for sig. Udvalget finder sledes i lighed med den svenske ordning, at der br lgges vgt p en sdan situations civilretlige aspekt. I dette tilflde vil revisor alene have pligt til eventuelt at afgive supplerende oplysninger efter erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2. Pligten vedrrende indkaldelse til generalforsamling/pligt til fratrden skal endvidere kun blive plagt ved grov konomisk kriminalitet. Der tnkes her i srdeleshed p overtrdelse af bestemmelserne i straffelovens kapitel 28, om bl.a. mandatsvig, bedrageri og grov skattesvig.Det skal endvidere vre et krav, at den konkrete kriminalitet fremstr som en klar lovovertrdelse for revisor, bde i relation til den bevismssige og strafferetlige vurdering. Pligten vedrrende generalforsamling/fratrden foresls optaget i selskabs-/revisorlovgivningen. Foreningen af Statsautoriserede Revisorers revisionsvejledninger m.v. (eksempelvis revisionsvejledning nr. 21 om besvigelser) kan uddybe og vejlede med hensyn til god revisorskik. Lovforslaget gr lngere end de nye svenske regler om anmeldelsespligt, idet disse - i lighed med det her foreliggende forslag - er bygget op med ledelsen som primr ansvarlig for kriminalitetsbekmpelsen i virksomheden, men savner den opflgning, der allerede i dag flger af erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2. Et af udvalgets medlemmer (Lau Kramer) kan ikke tiltrde den skitserede fremgangsmde for svidt angr sidste led, hvorefter revisor udover at have pligt til at fratrde skal oplyse om grundene til fratrdelsen overfor Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Dette medlem bemrker dog, at sfremt man flger flertallets forslag, gr han ogs ind for, at ikke alene statsautoriserede, men ogs registrerede revisorer plgges en oplysningspligt. En pligt til aktivt at oplyse om rsagen til fratrden direkte til en offentlig myndighed vil, efter dette medlems opfattelse, skade tillidsforholdet mellem revisor og klient. Betnkeligheden ved at plgge revisor et sdant aktivt skridt overfor en offentlig myndighed forstrkes yderligere af revisors utilstrkkelige baggrund for at vurdere strafferetlige problemstillinger i al almindelighed. Endvidere m det p grundlag af foreliggende undersgelser og erfaringer antages, at det alene vil vre i et temmelig begrnset antal tilflde, at revisor vil f en tilstrkkelig sikker viden om kriminelle aktiviteter hos en klient i det hele taget. Herudover tilrettelgges revisors revisionshandlinger med henblik p, at revisor p erklringstidspunktet har den viden om selskabet, der krves for at kunne erklre sig i overensstemmelse med erklringsbekendtgrelsens regler. Dette vil yderligere reducere dette i forvejen begrnsede antal tilflde, hvis revisor mtte blive forpligtet til at foretage en indberetning p et fremrykket tidspunkt. Dette medlem af udvalget skal p denne baggrund i stedet for en pligt til at oplyse om grunden til fratrdelsen overfor Erhvervs- og Selskabsstyrelsen henstille, at oplysningen i stedet skal gives til tiltrdende revisor, og at fratrdende revisor, som en udvidelse af den nugldende rsregnskabslov 61 e, stk. 4, fr pligt til at rette henvendelse til tiltrdende revisor. Helt overordnet beskrevet kan dette kombineres med en pligt for Erhvervs- og Selskabsstyrelsen til at oplyse tiltrdende revisor om, hvem der er fratrdende revisor, ligesom Erhvervs- og Selskabsstyrelsen efter et vist antal revisorskift skal give meddelelse herom til Statsadvokaturen for srlig konomisk kriminalitet.De enkelte led i kden skal endvidere vre undergivet passende korte tidsmssige frister, ligesom der skal vre mulighed for, at Statsadvokaturen kan undersge et sdant selskabs forhold. To af udvalgets medlemmer (Helle Jahn, Kirsten Mandrup) kan tilslutte sig flertallets forslag med den ene modifikation, at revisors anmeldelse skal ske direkte til politiet, og ikke som anfrt i flertallets forslag, til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i forbindelse med revisors fratrden. Lovforslagets primre sigte er, at revisorers rapporteringspligt til omverdenen bliver fremskyndet i tilflde, hvor selskabets ledelse og ejerkreds ikke selv tager eller kan forventes at tage skridt til at standse eventuel igangvrende kriminalitet af srlig grov beskaffenhed. Her er det vigtigt, at politiet bliver inddraget i sagen p et tidligt tidspunkt. Sfremt anmeldelsen sker gennem Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, vil dette forsinke den hurtige anmeldelsesprocedure, som lovforslaget netop lgger op til. Styrelsen kan blandt andet p grund af bestemmelsen i artikel 6 i Menneskerettighedskonventionen ikke efterforske sagen, og vil derfor alene kunne fungere som ekspeditionskontor. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) finder,at revisors pligt i henhold til erklringsbekendtgrelsen br suppleres med enpligt til at undersge forholdet nrmere, hvis revisor fr mistanke om, at medlemmer af ledelsen begr eller har beget konomiske forbrydelser, der indebrer vsentlige tab eller risiko herfor for aktionrer eller kreditorer. Har revisor efter en sdan undersgelse en begrundet formodning om, at sdanne overtrdelser er sket, finder disse medlemmer af udvalget, at de enkelte medlemmer af ledelsen straks skal underrettes herom. Hvis formodningen vedrrer vsentlige tab eller risiko herfor for kreditorer, finder disse medlemmer, at der samtidig med underretningen til ledelsen skal ske underretning til Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet. Ledelsen skal inden for en rimelig frist tage skridt til at standse kriminaliteten og rette op p begede skader. Dette glder uanset om tabet eller tabsrisikoen vedrrer aktionrer eller kreditorer. Hvis dette ikke sker, finder disse medlemmer, at generalforsamlingen skal indkaldes. Sker der ikke indkaldelse af generalforsamlingen, eller tager denne ikke de ndvendige skridt til at forhindre og rette op p kriminaliteten, finder disse medlemmer, at revisor br fratrde. Disse medlemmer finder, at der samtidig med fratrdelsen skal ske underretning af Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet, hvis dette ikke allerede er sket. Disse medlemmer finder endvidere, at der kan vre tilflde, hvor en underretning af ledelsen og eventuel indkaldelse af generalforsamlingen ikke har nytte i relation til at forhindre kriminalitet og begrnse tab. I sdanne tilflde br revisor fratrde straks og samtidig give underretning til Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet. Mindretallets forslag er sledes p de fleste punkter i overensstemmelse med flertallets forslag. Forslaget har imidlertid blandt andet en udvidet underretningspligt, hvor kreditorers interesser skal beskyttes, ligesom underretningspligten er knyttet til forhold, revisorer er vant til at vurdere. Gennemfres der kun et mere begrnset forslag, br underretningerne ligeledes indgives til Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet. Overskrift niveau 4: 9.3.8.1. Udvalgets srlige overvejelser og vurderinger vedrrende revisorers underretningspligt om en mistanke om hvidvask For svidt angr revisorer vil en pligt til, i henhold til hvidvasklovens bestemmelser, at underrette om en mistanke om hvidvask af penge, p flere omrder adskille sig fra pligten i erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2, om at give ndvendige supplerende oplysninger i revisionsptegningen. For det frste skal der ikke ndvendigvis gives oplysninger om de samme forhold, ligesom fundamentet (graden af mistanke) adskiller sig fra hinanden i de to regelst.Efter hvidvaskloven skal der gives underretning til politiet (Hvidvasksekretariatet ved Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet), hvis en mistanke om, at en transaktion har tilknytning til hvidvask af penge, ikke kan afkrftes. I henhold til erklringsbekendtgrelsen skal der gives supplerende oplysninger om forhold, som giver en begrundet formodning om, at medlemmer af ledelsen kan ifalde erstatnings- eller strafansvar for handlinger eller undladelser, der berrer virksomheden, virksomhedsdeltagere, kreditorer eller medarbejdere. I det omfang hvidvask er kriminaliseret i sig selv og/eller i det omfang hvidvasken har tilknytning til andre strafbare forhold beget af ledelsesmedlemmer i klientvirksomheden, vil pligten i henhold til erklringsbekendtgrelsen opfange sdanne situationer.Hvidvasklovens omrde vil sledes kun adskille sig i tilflde, hvor ledelsesmedlemmer i klientvirksomheden ikke begr strafbare eller erstatningspdragende handlinger i forbindelse med en given hvidvasktransaktion. Tilbage vil sledes navnlig st forskellen i mistankens styrke.Hvidvaskloven krver sledes ikke andet end en lst funderet mistanke, der ikke kan afkrftes, og vil alts omfatte et strre antal tilflde end pligten efter erklringsbekendtgrelsen. P den anden side vil de kun lst baserede mistanker ogs oftest vre dem, der viser sig senere at vre grundlse. Der er dog ogs et tidsmssigt aspekt.Politiet skal underrettes, s snart en mistanke ikke kan afkrftes, hvorimod revisors pligt til at give supplerende oplysninger frst skal opfyldes i forbindelse med regnskabsrets afslutning og den flgende revision med tilhrende ptegning.Endelig kan der i dag vre usikkerhed om, hvorvidt de supplerende oplysninger overhovedet kommer til politiets kendskab. Dette vil ofte frst vre tilfldet i forbindelse med en p andet grundlag pbegyndt efterforskning.En sdan usikkerhed eksisterer i sagens natur ikke i relation til hvidvaskunderretninger. Revisors revision baserer sig p stikprvevise kontroller m.v. hen over ret. I nogen tilflde vil revisor imidlertid frst i forbindelse med de afsluttende revisionshandlinger og de dermed sammenhngende overvejelser om revisionsbevisets styrke m.v. kunne danne sig et overblik og en sammenhng, der gr det muligt at opn mistanker om eventuelle strafbare forhold fra ledelsens side. Da en eventuel underretningspligt i henhold til hvidvaskloven for revisors vedkommende netop ikke koncentrerer sig om en enkelt transaktion - som tilfldet er for banker m.fl. - men tvrtimod m basere sig p summen af de oplysninger revisor efterhnden fr vedrrende virksomheden, er det meget tnkeligt, at de to tidspunkter ikke adskiller sig vsentligt fra hinanden i strsteparten af de f tilflde, man kan forestille sig. Yderligere omfatter erklringsbekendtgrelsen 6, stk. 2, kun tilflde, hvor revisor skal afgive en ptegning p et klientregnskab, hvorimod pligten efter hvidvaskloven er centreret om revisors rdgivningsaktivitet, jfr. umiddelbart nedenfor. Revisorers finansielle rdgivningsvirksomhed omfatter rdgivning inden for flgende af de af hvidvaskloven omfattede aktiviteter, jfr. bilaget til loven. -Medvirken ved emission af vrdipapirer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (aktivitet nr. 8) -Rdgivning til virksomheder vedrrende kapitalstruktur, industristrategi og dermed beslgtede sprgsml og rdgivning samt tjenesteydelser vedrrende sammenslutning og opkb af virksomheder (aktivitet nr. 9) -Portefljerdgivning (en del af aktivitet nr. 11). Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Jesper Koefoed, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) tillgger det afgrende betydning, at revisorers inddragen under hvidvaskloven ville vedrre en meget lille, og for samfundet mindre interessant, del af deres arbejdsomrde, men samtidig ville indebre risiko for en svkkelse af tillidsforholdet i klientrelationen og dermed det samfundsmssigt langt vigtigere omrde, revisionen og den dertil direkte knyttede rdgivning. Hertil kommer, at erfaringerne fra udlandet, som beskrevet ovenfor i afsnit 9.1.2 ikke p nogen mde tyder p, at revisorers eventuelle medinddragen under underretningspligten efter hvidvaskloven vil resultere i noget strre antal underretninger - om overhovedet nogen. Ved sammenligningen med de udenlandske erfaringer er det tillige vigtigt at fremhve, at udenlandske revisorer i en del lande - f.eks. Storbritannien - ogs udfrer arbejde, der kan indebre disponering over og transaktioner med klientmidler, hvilket aldrig forekommer i Danmark. Revisors typiske virksomhed afviger sledes fundamentalt fra det, der er hvidvasklovens centrale omrde, transaktioner over midler, der kan hidrre fra hvidvask. Flertalletfinder p denne baggrund, at det vil vre hjst betnkeligt at inddrage revisor under hvidvaskloven. Det hrer med til flertallets holdning p dette punkt, at oplysningspligten efter erklringsbekendtgrelsen, og den ovenfor foreslede pligt til at indkalde til ekstraordinr generalforsamling/pligt til at fratrde i mange tilflde ogs vil kunne omfatte eventuelle hvidvasksituationer, og at disse reaktioner dels ligger langt tttere p revisors centrale arbejde og opgaver og dels, at de vil vre et langt bedre instrument til at forebygge og opklare alvorlig kriminalitet. Hvad angr det tidsmssige aspekt, vil flertallet ppege, at det meget enkelt kan sikres, at politiet ufortvet modtager underretning om eventuelle supplerende oplysninger i henhold til erklringsbekendtgrelsen 6, stk. 2, samt om eventuelle fratrdelsesunderretninger i henhold til den foreslede nye pligt, idet disse sendes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.Styrelsen vil sledes have mulighed for at vurdere og eventuelt videresende disse signaler fra revisor til politiet uden undig forsinkelse. Flertallet er opmrksom p, at der i EU i jeblikket arbejdes p vurderinger af hvidvaskunderretningers omfang, herunder hvilke grupper, der skal vre omfattet af pligten hertil.Flertallet er tillige opmrksom p, at Kommissionen den 14/7 1999 har fremsat et forslag til ndring af hvidvaskdirektivet, der uden modifikationer plgger eksterne regnskabskyndige og revisorer en pligt til at underette ved mistanke om hvidvask af penge. Det er imidlertid flertallets opfattelse, at de i Danmark eksisterende regler suppleret af den nye pligt til fulde imdekommer alle vsentlige behov for, at ogs revisorer deltager i indsatsen imod den konomiske kriminalitet. Et medlem af udvalget (Lau Kramer) er enig heri, men kan, som oven for bemrket, ikke tiltrde, at revisor plgges en egentlig oplysningspligt. Han finder revisorens pligt til at fratrde sammen med den i afsnit 5.2 beskrevne model om fratrdendes pligt til aktivt at oplyse om grundene til fratrdelsen til tiltrdende revisor tilstrkkelig. Sfremt der indfres en pligt til i de omhandlede srlige tilflde at foretage anmeldelse, bemrker dette medlem, at pligten skal omfatte svel statsautoriserede som registrerede revisorer. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) finder, at der br plgges revisor en underretningspligt, sfremt revisor har mistanke om, at en virksomhed indgr i en hvidvaskproces, uanset om det er ledelsen, medarbejdere eller eksterne, der disponerer, eller at en klient hvidvasker. Nogle medlemmer af udvalget (Preben Bialas, Susan Bramsen, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Kirsten Mandrup) har anfrt, at de ikke vil afvise, at der kan vre behov for at udstrkke reguleringen af hvidvask til ogs at omfatte revisorer. Dog finder disse medlemmer, at der ikke ved nrvrende udvalgsarbejde er pvist et sdant behov. Disse medlemmer finder desuden, at deres endelige stillingtagen til en eventuel ndring af hvidvasklovgivningen p dette omrde br afvente resultatet af forhandlingerne i EU vedrrende en ndring af hvidvaskdirektivet. Overskrift niveau 1: KAPITEL 10 - UDVALGETS ANBEFALINGER OG FORSLAG Overskrift niveau 2: 10.1.Skriftlige regler om god adfrd Der henvises til afsnit 3.1. Udvalget anbefaler, at alle professionsgrupper (rdgivergrupper), i det omfang sdanne regler ikke findes i forvejen, udarbejder branchespecifikke skriftlige regler indeholdende en rimelig specifikation af, hvad der er god adfrd i den aktuelle profession. Sdanne skriftlige regler br udstikke de forventninger, som professionsgrupperne har til sine udvere. Overskrift niveau 2: 10.2.Etablering af rdgivningsspor Der henvises til afsnit 3.1. Udvalget har ppeget muligheden for, at der, for s vidt dette ikke allerede er et krav, som et fast led i at yde rdgivning etableres et rdgivningsspor vedrrende de oplysninger, der er udvekslet mellem klient og rdgiver, sledes at notater herom opbevares. Overskrift niveau 2: 10.3.Rettighedsfrakendelse for advokater og revisorer Der henvises til afsnit 6.2.4. Udvalget finder ikke, at det er i besiddelse af oplysninger eller erfaringer, der indicerer behov for ndringer i lovgrundlaget vedrrende rettighedsfrakendelser for advokater og revisorer. Overskrift niveau 2: 10.4.Afgrelsesforum i sager vedrrende advokater og revisorer Der henvises til afsnit 6.3.4. Overskrift niveau 3: 10.4.1.Undgelse af dobbeltbehandling Udvalget anbefaler, at praksis om, at bedmmelse af advokaters og revisorers forsmmelser/tilsidesttelser af pligter behandles enten i disciplinrsystemet eller ved domstolene, fastholdes, sledes at der ikke sker dobbeltbehandling. Overskrift niveau 3: 10.4.2.Brug af det disciplinre system Udvalget anbefaler desuden, at der ikke, med henblik p behandling gennem det strafferetlige system, vises tilbageholdenhed med hensyn til behandling gennem disciplinrsystemet. Srligt br sager, hvor en domfldelse sandsynligvis ikke vil resultere i mere end bdestraf, behandles gennem disciplinrsystemet, da der ikke er grund til at bruge domstolene i tilflde, der kan bedmmes i disciplinrsystemet. Den faglige ekspertise, som findes i disciplinrnvnene, br udnyttes i videst muligt omfang. Overskrift niveau 3: 10.4.3.Henvisning til straffelovens 157 Udvalget har overvejet at foresl at fjerne henvisningerne i LSR 17, stk. 1, og retsplejelovens 129, til straffelovens 157. Udvalget kan dog ikke anbefale at fjerne disse henvisninger, idet det er udvalgets opfattelse, at der kan vre sager, hvor domstolene kan have behov for at henfre forholdet til 157, i sager hvor anklagemyndigheden principalt har nedlagt pstand om straffelovens 155. Desuden er det udvalgets opfattelse, at der kan tnkes sager omfattet af straffelovens 157, hvor muligheden for hftestraf kunne vre aktuel. Overskrift niveau 2: 10.5.Omrdet for lovpligtig revision Der henvises til afsnit 7.2 og 9.3.4. Udvalget finder, at en udvidelse af omrdet for den lovpligtige revision vil have en kriminalprventiv effekt. Udvalget er imidlertid opmrksom p, at der ogs er en rkke modhensyn, og da en vurdering af disse ligger uden for udvalgets omrde, har udvalget afstet fra at foretage en samlet afvejning og indstilling. Udvalget finder dog, at det ud fra et kriminalprventivt sigte m frardes at lempe p omrdet for lovpligtig revision. I ikke-revisions tilflde, hvor revisor gennem sin regnskabsmssige assistance, fr viden om ledelsens grove berigelseskriminalitet, jfr. afsnit 9.7.3, anbefaler udvalget, at revisor skal have pligt til at fratrde assistanceopgaven, sfremt ledelsen (ejeren) ikke retter for sig. Pligten foresls indarbejdet i FSR's revisionsvejledning nr. 2, Revisors assistance med og erklring p ikke-reviderede rsregnskaber. Overskrift niveau 2: 10.6.Srligt vedrrende advokater Der henvises til afsnit 9.2, srligt afsnit 9.2.2 om udvalgets vurderinger vedrrende advokater. Overskrift niveau 3: 10.6.1.Anmeldelsespligt Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Preben Bialas, Susan Bramsen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Kirsten Mandrup, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) kan ikke anbefale, at advokater plgges en videre pligt til at anmelde en mistanke om strafbare forhold. Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Preben Bialas, Susan Bramsen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Kirsten Mandrup, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) kan ikke anbefale ndringer - bortset fra den under afsnit 10.6.3 nvnte - med hensyn til advokaters tavshedspligt. Det er udvalgets opfattelse, at der nppe er nogen, der vil stte sprgsmlstegn ved, at en advokats tavshedspligt aldrig br kunne brydes i de tilflde, hvor advokaten optrder som forsvarer eller som partsreprsentant i en civil sag. Udvalgets drftelser har derfor koncentreret sig om de arbejdsopgaver, der ligger uden for det omrde, hvor retsplejelovens 170 i dag opstiller et absolut vrn. Udvalgets flertal har imidlertid fundet, at en rkke tungtvejende hensyn taler imod at ndre den nuvrende retsstilling. Der henvises til det under afsnit 9.2.2 anfrte. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) er enig i, at advokater ikke generelt skal plgges en anmeldelsespligt, men vil i vrigt anbefale, at advokaters tavshedspligt ndres p nogle punkter, jfr. disse medlemmers bemrkninger i afsnit 10.6.2 om hvidvask. Overskrift niveau 3: 10.6.2.Underretning ved mistanke om hvidvask af udbytte Under henvisning til det under afsnit 10.6.1 anfrte, kan et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) ikke anbefale, at advokater ved lov plgges en pligt til at underette om en mistanke om hvidvask af udbytte. Disse medlemmer finder, at indarbejdelsen af CCBE's 3 anbefalinger i de advokatetiske regler samt det under afsnit 10.6.4 anfrte forslag modvirker, at advokater misbruges til hvidvask af penge. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) finder, at det vil vre naturligt, at advokater fr pligt til at underrette om mistanke om hvidvask i samme omfang, som andre er plagt eller plgges sdanne pligter. For s vidt angr den eksisterende regulering (hvidvaskloven) henvises til afsnit 9.1.1 vedrrende de omrder, der udves af advokater som biaktivitet. For s vidt angr anden regulering vides det ikke p nuvrende tidspunkt, hvilke omrder der vil blive foreslet reguleret af den arbejdsgruppe, der behandler sprgsmlet. Uanset der ikke er mange danske eksempler p, at advokaters eventuelle deltagelse i hvidvaskprocessen er kommet til politiets kundskab, er det utvivlsomt, at de har en rkke funktioner, der er relevante i den typiske hvidvaskproces, isr hvis der er tale om mere omfattende eller organiseret hvidvask. Som srligt relevante punkter kan fremhves opkb af danske og udenlandske virksomheder og handel med fast ejendom. Nogle medlemmer af udvalget (Preben Bialas, Susan Bramsen, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Kirsten Mandrup) har tilkendegivet, at de ikke vil afvise, at der kan vre behov for at udstrkke reguleringen af hvidvask til ogs at omfatte visse aktiviteter, der udves af advokater. Dog finder disse medlemmer, at der ikke ved nrvrende udvalgsbehandling er pvist et sdant behov. Disse medlemmer finder desuden, at deres endelige stillingtagen til en eventuel ndring af hvidvaskreglerne p dette omrde br afvente resultatet af forhandlingerne i EU vedrrende en ndring af hvidvaskdirektivet. Overskrift niveau 3: 10.6.3.Besvarelse af kollegial henvendelse om fratrdelsesgrund Der henvises til afsnit 9.2.2 vedrrende udvalgets vurderinger af en ordning om besvarelse af en kollegial henvendelse om en advokats fratrdelsesgrund. Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Preben Bialas, Susan Bramsen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Michael Clan, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Kaspar Linkis, Kirsten Mandrup, Annemette Mller) foreslr en lovbestemmelse om, at en tidligere advokat i en virksomhed skal have ret til at besvare en henvendelse fra virksomhedens nuvrende advokat om, hvorvidt den tidligere advokats udtrden af klientforholdet skyldes en pligtmssig fratrdelsesgrund. Flertallet foreslr, at flgende bestemmelse indsttes som retsplejelovens 129, stk. 2: Stk. 2. Bestemmelsen i straffelovens 152 omfatter ikke tilflde, hvor en advokat, som er fratrdt et klientforhold, ved henvendelse fra klientens nuvrende advokat besvarer et sprgsml om, hvorvidt advokatens fratrden skyldes en pligtmssig fratrdelsesgrund efter 126. Et mindretal i udvalget (Vagn Greve, Lars Bo Langsted, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) kan ikke tiltrde dette forslag. Bemrkninger til forslaget: Forslaget tillader, at en advokat, som er fratrdt et klientforhold, p foresprgsel fra klientens nye advokat, m besvare sprgsmlet om, hvorvidt fratrdelsen skyldtes en pligtmssig fratrdelsesgrund efter retsplejelovens 126, der henviser til reglerne om god advokatskik. Advokater er omfattet af straffelovens 152, jfr. retsplejelovens 129, og uden en specifik bestemmelse derom vil advokater derfor ikke have ret til at besvare det anfrte sprgsml. Advokater er forpligtede til at fratrde et klientforhold, hvis de har alvorlig mistanke om, at den operation, som klienten sger rdgivning eller assistance omkring, vedrrer konomisk kriminalitet, herunder hvidvask af penge. Denne forpligtelse flger af reglerne om god advokatskik. Den foreslede ordning giver en ret, men ikke en pligt, for den tidligere advokat til at besvare sprgsmlet. Foresprgslen m ikke vedrre en konkret sag, men skal formuleres generelt, sledes at den vedrrer klientforholdet som sdan. Bestemmelsens forml er at begrnse kriminelle klienters muligheder for at indhente juridiske rd og assistance til gennemfrelse af konomisk kriminalitet, og gennem hyppige advokatskift at opn, at virksomheden fortsat udadtil kan fremtrden med den juridiske autoritet, der er knyttet til advokatstillingen. Overskrift niveau 3: 10.6.4.Regler for advokaters klientkonti Udvalget anbefaler, at det af advokaternes klientkontoregler udtrykkeligt br fremg, at svel den, der indbetaler, som den, der modtager klientmidler, skal identificeres. Udvalget anbefaler endvidere, at ind- og udbetalinger over 50.000 kr., fra eller til klienter, skal ske gennem et finansielt institut, omfattet af hvidvasklovgivningen. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) finder, at den foreslede regulering vedrrende revision af klientkontoreglerne ikke tilstrkkeligt regulerer det forhold, at det er advokaten, der, p grundlag af sit kendskab til klienten, er den nrmeste til at f mistanke om hvidvask. Disse medlemmer finder det i vrigt betnkeligt, at der ikke, jfr. afsnit 9.2.2 om ndringer foranlediget af CCBE, som i hvidvaskloven stilles krav om, at den reelle klient identificeres, hvis han benytter en mellemmand. Overskrift niveau 2: 10.7.Srligt vedrrende revisorer Der henvises til afsnit 9.3. Overskrift niveau 3: 10.7.1.Anmeldelsespligt Udvalget kan ikke anbefale en generel anmeldelsespligt for revisor ved mistanke om konomisk kriminalitet i virksomheden. Udvalget finder, at erklringssystemet i henhold til erklringsbekendtgrelsen (srligt 6, stk. 2) i de fleste revisionstilflde er tilstrkkeligt. Hvor dette ikke er tilfldet, henvises til det under afsnit 10.7.2 og 10.7.3 anfrte. Overskrift niveau 3: 10.7.2.Underretning ved mistanke om hvidvask af udbytte Et flertal i udvalget (Mads Bryde Andersen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) kan ikke anbefale en underretningspligt for revisorer ved mistanke om hvidvask af udbytte. Flertallet finder, at revisors eventuelle medinddragen under hvidvasklovens underretningspligt nppe vil resultere i noget strre antal underretninger, da revisor kun udfrer en lille del af de aktiviteter, der er omfattet af hvidvaskloven. Desuden taler vigtige hensyn imod en sdan underretningspligt. Der henvises her til afsnit 9.3.9. Flertallet finder endvidere, at oplysningspligten efter erklringsbekendtgrelsen og de under afsnit 10.7.3 anfrte forslag i mange tilflde ogs vil kunne omfatte eventuelle hvidvasksituationer. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) finder, at der br plgges revisor en underretningspligt, sfremt revisor har mistanke om, at en virksomhed indgr i en hvidvaskproces, uanset om det er ledelsen, medarbejdere eller eksterne, der disponerer, eller at en klient hvidvasker. Nogle medlemmer af udvalget (Preben Bialas, Susan Bramsen, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Kirsten Mandrup) har anfrt, at de ikke vil afvise, at der kan vre behov for at udstrkke reguleringen af hvidvask til ogs at omfatte revisorer. Dog finder disse medlemmer, at der ikke ved nrvrende udvalgsarbejde er pvist et sdant behov. Disse medlemmer finder desuden, at deres endelige stillingtagen til en eventuel ndring af hvidvasklovgivningen p dette omrde br afvente resultatet af forhandlingerne i EU vedrrende en ndring af hvidvaskdirektivet. Overskrift niveau 3: 10.7.3. Revisors reaktion ved viden om grov konomisk kriminalitet Udvalgets flertal (Mads Bryde Andersen, Preben Bialas, Susan Bramsen, Hans Henrik Brydensholt, Jrgen Christiansen, Vagn Greve, Alexander Houen, Helle Jahn, Poul Dahl Jensen, Jesper Koefoed, Lau Kramer, Lars Bo Langsted, Kaspar Linkis, Kirsten Mandrup, Lene Nielsen, Erik Overgaard, Henrik Rothe) foreslr den i det flgende nvnte lovndring, idet dog nogle af disse medlemmer (Helle Jahn, Kirsten Mandrup, Lau Kramer) p visse omrder har srstandpunkter, jfr. neden for: I lov om visse selskabers aflggelse af rsregnskab m.v. (rsregnskabsloven) foretages flgende ndringer: Nr. 1) Som nye stk. 4-7 i 61 g indsttes: Stk. 4. Indser revisor, at et eller flere ledelsesmedlemmer i selskabet begr eller har beget konomiske forbrydelser i tilknytning til udfrelsen af deres hverv, og har revisor en begrundet formodning om, at forbrydelsen vedrrer betydelige belb eller i vrigt er af grov karakter, skal revisor straks underrette de enkelte medlemmer af ledelsen herom. Underretningen indfres altid i revisionsprotokollen. Tager ledelsen ikke senest 2 uger herefter de forndne skridt til at standse igangvrende kriminalitet og til at rette op p de skader, den begede kriminalitet har forrsaget, skal revisor foranledige selskabets generalforsamling indkaldt til afholdelse 8 dage fra indkaldelsen. Stk. 5. Undlader ledelsen at indkalde til generalforsamling, som nvnt i stk. 4, eller undlader generalforsamlingen at foretage skridt, som nvnt i stk. 4, skal revisor fratrde. Stk. 6. Finder revisor, at underretning til ledelsen og indkaldelse til generalforsamling vil vre uegnet til at forhindre fortsat kriminalitet og begrnse tab, skal revisor i stedet fratrde straks, samtidig med at revisor i revisionsprotokollen redegr for grundene hertil. Stk. 7. Fratrder revisor i henhold til stk. 5 eller 6, skal revisor straks underrette Erhvervs- og Selskabsstyrelsen herom samt om grundene til sin fratrden. Nr. 2) 61 g, stk. 4, bliver herefter til 61 g, stk. 8. Nr. 3)Som ny stk. 4 i 61 k indsttes: Stk. 4. Desuden har revisor pligt til at deltage i bestyrelsesmder, nr revisors revisionsprotokoller i henhold til 61 g, stk. 4, skal forelgges ledelsen. Bemkninger til forslaget Revisor har efter gldende ret, jfr. erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2, pligt til at afgive supplerende oplysninger i sin ptegning p en virksomheds regnskab, sfremt der er begrundet formodning om, at ledelsesmedlemmer kan ifalde blandt andet et strafferetligt ansvar i tilknytning til virksomheden. Det er herved sikret, at aktionrer, kreditorer, offentlige myndigheder og andre underrettes om eventuel beget kriminalitet, som revisor fr mistanke om, og at revisor ogs derved kan leve op til betegnelsen offentlighedens tillidsreprsentant. Pligten til at give oplysninger i ptegningen glder al kriminalitet, som mtte have berring med virksomheden, idet kun det absolut bagatelagtige kan anses for undtaget. Da revisionsptegningen imidlertid frst offentliggres samtidig med rsregnskabet, sfremt dette overhovedet udarbejdes og offentliggres, kan der opst situationer, hvor revisor bliver bekendt med alvorlig kriminalitet, men hvor dette ikke eller kun med megen forsinkelse meddeles til omverdenen. Internt i selskabet har revisor i dag pligt til at foretage indfrsel i revisionsprotokollen, ssnart han fr bestyrket mistanke om, at nogle, herunder eventuelle ledelsesmedlemmer, begr kriminelle handlinger. I langt den overvejende del af de forekommende tilflde vil den vrige ledelse herefter tage de forndne skridt, s yderligere kriminalitet forhindres. Det kan dog ikke afvises, at der kan forekomme tilflde, hvor samtlige bestyrelsesmedlemmer (direktionsmedlemmer i anpartsselskaber uden bestyrelse) selv er impliceret i eventuel kriminalitet. I en sdan situation efterlader det gldende regelst et muligt hul, som lovforslaget tilsigter at stoppe. Lovforslagets primre sigte er sledes at fremskynde revisors rapporteringspligt til omverdenen i tilflde, hvor selskabets ledelse og ejerkreds ikke selv tager eller kan forventes at tage skridt til at standse eventuel i gangvrende kriminalitet af srligt grov beskaffenhed. Lovforslaget indebrer ikke pligter for revisor til at foretage rapportering om noget, som ikke allerede i dag er omfattet af pligten til at give supplerende oplysninger efter erklringsbekendtgrelsen. Forslagets brende tanke er endvidere primrt civilretligt orienteret, idet det afgrende er at ledelsen adviseres hurtigst muligt og at kriminaliteten samt eventuelle skadevirkninger heraf begrnses snarest muligt. Ved primrt at overlade ansvaret til ledelsen og ikke plgge denne pligt til at underrette politiet flges den almindelige retsstilling i relation til viden om kriminalitet hos andre. En eventuel strafferetlig konsekvens af handlingerne - uanset om disses skadevirkninger rettes op eller ikke - vil som oftest kunne aflses efterflgende i de supplerende oplysninger i revisors ptegning p virksomhedens regnskab. Konsekvensen af lovforslaget sammenholdt med den gldende lovgivning kan i relation til revisors pligter ved kriminalitet beget af ledelsesmedlemmer i den reviderede virksomhed beskrives sledes: a) Enhver form for kriminalitet skal medfre supplerende oplysninger i revisionsptegningen. Erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2, plgger revisor en pligt hertil (undtaget dog absolut bagatelagtige forhold), sfremt han under sit arbejde fr begrundet formodning om sdanne forhold. En begrundet formodning foreligger ikke ved mistanke baseret p fornemmelser, men m krve en mistanke, der dels hviler p dokumenterbart materiale og faktisk viden om forhold, der underbygger denne mistanke, dels m mistanken have en sdan styrke, at det alt i alt forekommer revisor mest sandsynligt, at der foreligger kriminel (eller erstatningspdragende) adfrd. Regnskaberne med dertil knyttede ptegninger offentliggres blandt andet gennem fremsendelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, der stikprvevis foretager kontrol heraf. Pligten efter 6, stk. 2, omfatter langt den strste del af de tilflde, hvor der forekommer kriminalitet i virksomhederne. b)I henhold til flertallets lovforslag skal grove konomiske forbrydelser, som revisor bliver vidende om, medfre srlige og srligt hurtige reaktioner, i yderste konsekvens at revisor fratrder og giver underretning om sin viden til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Forudstningen for revisors pligt i henhold til lovforslaget er, at han bliver vidende om, at der af virksomhedens ledelse begs grov kriminalitet af konomisk karakter. Kravet om at revisor skal indse, at der begs kriminalitet indebrer ikke, at revisor skal vre fuldstndig overbevist om, at der foreligger kriminalitet af den nvnte art. Det, der udlser revisors reaktionspligt efter forslaget er tilflde, hvor han m anse det for klart mest sandsynlig, at der er tale om kriminalitet. Paralleliserer man med forstslren, er der tale om den vre ende af sandsynlighedsforsttet. Det er sledes ikke tilstrkkeligt, at revisor blot anser det for muligt, at der kan vre tale om kriminel adfrd fra ledelsens side. At indse krver sledes ikke ndvendigvis, at et eller flere ledelsesmedlemmer erkender forholdene over for revisor, men vil ogs kunne foreligge, hvor f.eks. dokumenter i virksomheden ikke efterlader revisor med nogen rimelig tvivl om, at der foregr berigelseskriminalitet. Arten af den begede kriminalitet, der skal udlse revisors reaktionspligt, er beskrevet som konomiske forbrydelser vedrrende betydelige belb eller i vrigt af grov karakter. Der tnkes her primrt p de groveste formueforbrydelser i straffeloven, som for eksempel underslb, mandatsvig, bedrageri, databedrageri, skyldnersvig og skattesvig. Ogs anden kriminalitet af stort omfang vil imidlertid kunne udlse revisors reaktionspligt. Insider handel og kursmanipulation vil for eksempel kunne straffes med fngsel i op til 4 r i henhold til vrdipapirhandelsloven, og bestikkelse af offentlige ansatte i henhold til straffelovens 122 vil kunne straffes med fngsel op til 3 rs fngsel. Uanset at ogs andre forbrydelser end rent konomiske vil kunne medfre store skadevirkninger, som for eksempel overtrdelser af milj- og arbejdsmiljlovgivningen, vil en virksomheds eksterne revisor kun i et forsvindende lille antal tilflde overhovedet kunne tnkes at f viden om sdan kriminalitet, som ikke allerede er kendt af ejerkredsen og af myndighederne. Hertil kommer, at kun overordentlig grov kriminalitet af den nvnte art vil udlse reaktionspligt hos revisor, hvorfor der som udgangspunkt m vre tale om forbrydelser med strafferammer med maksima p ikke mindre end 3 rs fngsel. Med hensyn til grovheden af den begede kriminalitet krves alene, at der hos revisor foreligger begrundet formodning om, at denne er grov. Revisor er ikke jurist, og kan derfor ikke med samme grad af sikkerhed afgre, om der er tale om f.eks. kriminalitet, der er omfattet af den strengeste strafferamme i straffelovens kapitel 28 eller om dette ikke er tilfldet.Revisor kan endvidere have vanskeligt ved, p dette tidlige tidspunkt, at overskue den samlede grovhed af den eller de forbrydelser, han fr viden om. Nr disse betingelser er opfyldt, indebrer lovforslaget en tretrinspligt: 1) jeblikkelig underretning af hver enkelt medlem af ledelsen, 2) indkaldelse til generalforsamling og/eller 3) fratrden og underretning af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen herom samt grundene hertil. Hver af pligterne udlses frst, hvis den forudgende pligt ikke bremser kriminaliteten eller kan forventes at gre dette. Der vil antageligt kun vre tale om et absolut ftal af tilflde, hvor fratrden og dertil hrende underretning om grundene til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen bliver aktuel. Dette vil til gengld kunne vre tilfldet i de sager, hvor den eksisterende pligt efter erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2, enten ikke er tilstrkkelig hurtig, eller hvor ledelsen er s gennemkriminaliseret, at regnskaber med ptegning ikke kan forventes aflagt overhovedet. c) I helt ekstraordinre situationer, hvor revisor bliver vidende om at ledelsen agter at beg kriminalitet, der kan vre samfundstruende, har revisor, i lighed med andre borgere, en pligt til at sge kriminaliteten standset, om forndent ved indgivelse af politianmeldelse. Straffelovens 141 indeholder en strafbelagt pligt til at sge at hindre kriminalitet om forndent ved anmeldelse til vrigheden, bl.a. hvor der er tale om fare for betydelige samfundsvrdier. Sdanne samfundsvrdier m antages at omfatte svel genstande af srlige samfundmssig betydning som samfundsvrdier af konomisk og social art. Som i lovforslaget opereres i straffelovens 141 med begrebet viden som forudstning for, at revisor (eller andre) har pligt til at reagere i medfr af bestemmelsen. Da der endvidere skal vre tale om viden om, at de allergroveste former for forbrydelser agtes beget (og alts endnu ikke er beget), dkker lovforslaget revisors ndvendige reaktioner i mellem de to eksisterende pligter i henhold dels til erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2, dels til straffelovens 141. For at pligten i henhold til straffelovens 141 aktualiseres, skal der vre tale om sdanne helt ekstraordinre situationer, at det kun i ekstreme tilflde, om overhovedet, vil kunne blive aktuelt for revisor at indgive en sdan politianmeldelse. Bemrkninger til de enkelte forslag Ad nr. 1) Til forskel fra pligten efter erklringsbekendtgrelsen indtrder revisors pligter efter stk. 4-7 kun, hvor revisor bliver vidende om kriminalitet beget i virksomheden, og har en begrundet formodning om kriminalitetens grovhed. Kriminalitetens art er angivet som grov berigelseskriminalitet. Der tnkes her primrt p overtrdelser af straffelovens 278-283 og 289, hvor de frstnvnte skal have en sdan grovhed, at de er omfattet af straffelovens 286, og de sidstnvnte vedrre situationer, hvor en flerrig frihedsstraf vil vre forskyldt. At der skal vre tale om kriminalitet beget i tilknytning til de pgldende ledelsesmedlemmers hverv, indebrer alene, at privat kriminalitet, beget uden tilknytning til virksomheden, ikke er omfattet af pligten. Revisors pligt indtrder svel ved viden om allerede beget som ved igangvrende kriminalitet. At ogs afsluttet kriminalitet er omfattet skyldes blandt andet at beget kriminalitet af den her beskrevne art indebrer en klar tilsidesttelse af de pgldende ledelsesmedlemmers pligter i forhold til selskabet, og at sdan kriminalitet br sges oprettet alternativt efterforsket hurtigst muligt. Til stk. 4: Pligten til ufortvet at underrette de enkelte medlemmer af ledelsen (bestyrelsen, eller direktionen, hvor der ikke findes en bestyrelse) indebrer en pligt for revisor til inden for f dage at foretage indfrsel i revisionsprotokollen samt at foranledige bestyrelsen indkaldt med henblik p, at denne modtager underretning om revisors viden. For over for ledelsen at understrege, at den kriminalitet, der gives underretning om, er af srlig grov karakter, foresls det, at underretningen gives til hvert enkelt medlem, i stedet for til den samlede ledelse. Revisor har i henhold til rsregnskabslovens 61 k, stk. 3, ret til at vre til stede p bestyrelsesmdet ved revisionsgennemgangen m.v., samt efter den foreslede 61 k, stk. 4, pligt til at vre til stede p bestyrelsesmdet, nr revisionsprotokollen, med det i 61 g, stk. 4, foreslede indhold, skal forelgges ledelsen. Revisor skal sikre sig, at bestyrelsen gres bekendt med revisors pligter i henhold til lovforslagets bestemmelser. Undlader bestyrelsen straks at trde sammen, vil dette vre grund for revisor til at sge generalforsamlingen indkaldt. Revisor skal sikre sig ikke blot at bestyrelsen mdes og vurderer revisors oplysninger, men tillige at bestyrelsen tager forndne skridt til at forhindre fortsat kriminalitet og til at rette op p de skader, den allerede begede kriminalitet har forrsaget. Revisor kan ikke plgge bestyrelsen at tage bestemte skridt eller trffe bestemte foranstaltninger, idet ledelsesretten tilkommer bestyrelsen. Revisor skal imidlertid sikre sig, at bestyrelsen tager sdanne skridt og trffer sdanne foranstaltninger, som er mulige med henblik p at stoppe igangvrende kriminalitet og begrnse tab. Indgivelse af politianmeldelse kan vre tilstrkkeligt for at standse igangvrende kriminalitet. En anmeldelse kan heller ikke i alle tilflde antages at vre tilstrkkeligt for at begrnse tab. Eventuelt m der, p baggrund af en konkret vurdering fra revisor og ledelse, tages yderligere tabsbegrnsningsforanstaltninger. Sknner revisor, at ledelsen ikke agter at bremse kriminaliteten eller at den agter at foretage helt utilstrkkelige skridt, m revisor i stedet foranledige generalforsamlingen indkaldt. Til stk. 5: Skulle ledelsen undlade at indkalde til generalforsamling kan revisor via Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i aktieselskaber indkalde til en sdan, jfr. aktieselskabslovens 72, stk. 2, hvorimod anpartsselskabsloven ikke bner for en sdan mulighed. Det er derfor bestemt, at revisor i alle tilflde skal fratrde og samtidig orientere Erhvervs- og Selskabsstyrelsen om grundene til sin fratrden, hvilket samtidig indebrer oplysninger om den kriminalitet, revisor har fet viden om. Oplysning herom skal tilg Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i en sdan form, at det tydeligt fremgr, at der er tale om fratrden grundet viden om kriminalitet, jfr. ogs stk. 7. Til stk. 6: I visse tilflde vil revisor p forhnd finde det udsigtslst at orientere bestyrelse og indkalde til generalforsamling. Dette vil f.eks. kunne vre tilfldet i eneaktionr/-anpartshaverselskaber, hvor ejeren samtidig er den, der begr kriminaliteten. I sdanne tilflde skal revisor straks skride til fratrden og underrette Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Til stk. 7: Det er naturligt, at revisor foretager underretning af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen fremfor at foretage en direkte politianmeldelse. Baggrunden herfor er blandt andet, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i forvejen modtager regnskaber med tilhrende ptegninger, herunder eventuelle supplerende oplysninger om muligt strafpdragende forhold fra ledelsens side. Tilsvarende har revisor i nogle tilflde p Erhvervs- og Selskabsstyrelsens opfordring pligt til at give oplysninger til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, jfr. f.eks. rsregnskabslovens 64, stk. 2, i relation til styrelsens kontrol af, om der skulle vre sket lovovertrdelser i selskabet i form af overtrdelser af selskabslovgivningen. I det omfang, der mtte forekomme kriminalitet i selskabet, som nvnt i stk. 4 og revisor fratrder, vil dette endvidere have selskabsretlige konsekvenser, der hrer under Erhvervs- og Selskabsstyrelsen ressort. Hertil kommer, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen vil kunne undergive revisors oplysninger en juridisk vurdering forinden en eventuel fremsendelse til anklagemyndigheden, ligesom der ikke kan bortses fra, at revisor lettere kommunikerer med den sdvanlige selskabsmyndighed fremfor med politi og anklagemyndighed. Formen for underretningen skal vre en sdan, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsens personale ikke er i tvivl om, at man nu modtager en underretning i henhold til rsregnskabslovens 61 g, stk 7. Pligten til at underrette Erhvervs- og Selskabsstyrelsen skal indtrde, uanset om revisor forinden underretningen er gennemfrt mtte vre blevet afsat som selskabets revisor, jfr. rsregnskabslovens 61 e, stk. 2, jfr. 61 a. Dette er ndvendigt at fastsl entydigt, idet de eksisterende bestemmelser i rsregnskabsloven om revisors fratrden ikke frer til, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen fr den foreslede besked om grov konomisk kriminalitet i virksomheden. Revisor skal i henhold til 61 e, stk. 1, give styrelsen meddelelse om fratrdelsestidspunkt, men ikke om rsagen til fratrdelsen. To medlemmer af udvalget (Helle Jahn, Kirsten Mandrup) finder, at anmeldelsen skal indgives direkte til politiet, jfr. afsnit 9.3.8. Sfremt anmeldelsen sker gennem Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, vil dette forsinke den hurtige anmeldelsesprocedure, som lovforslaget netop lgger op til. Styrelsen kan blandt andet p grund af artikel 6 i Menneskerettighedskonventionen ikke efterforske sagen, og vil derfor alene kunne fungere som ekspeditionskontor. Disse to medlemmer foreslr derfor, at det oven for anfrte stk. 7 i rsregnskabslovens 61 g i stedet fr flgende formulering: Stk. 7. Fratrder revisor i henhold til stk. 5 eller 6, skal revisor straks underrette politiet herom samt om grundene til sin fratrden. Et medlem af udvalget (Lau Kramer) kan tilslutte sig det under afsnit 10.7.3 anfrte forslag med den forskel, at fratrdende revisor skal oplyse om grundene til sin fratrden til tiltrdende revisor, jfr. nrmere afsnit 9.3.8, og ikke som anfrt i forslaget til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Dette medlem har supplerende bemrket, at hvis der desuagtet mtte vise sig at vre politisk flertal for at plgge revisorer en underretningspligt i forbindelse med sin fratrden, vil det vre srdeles vsentligt, at underretning skal ske til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. En underretningspligt til Statsadvokaturen for srlig konomisk kriminalitet vil i givet fald vsentligt ge den negative effekt af en underretningspligt. Ad nr. 2) Dette er en konsekvensndring som flge af de foreslede bestemmelser under nr. 1. Ad nr. 3) Der henvises til Ad nr. 1), vedrrende stk. 4. Et mindretal i udvalget (Michael Clan, Annemette Mller) foreslr lovndringer, der p visse punkter adskiller sig fra flertallets forslag. Mindretallets lovudkast er som flger: I lov om visse selskabers aflggelse af rsregnskab m.v. (rsregnskabsloven) foretages flgende ndringer: Nr. 1) Som nye stk. 4-7 i 61 g indsttes: Stk. 4. Fr revisor uden for tilflde, der er omfattet af reglerne i lov om . (hvidvask), mistanke om, at medlemmer af ledelsen i en virksomhed begr eller har beget konomiske forbrydelser, der indebrer vsentligt tab eller risiko herfor for aktionrer eller kreditorer, skal revisor straks undersge forholdet nrmere. Stk. 5. Har revisor herefter en begrundet formodning om en sdan lovovertrdelse, skal revisor straks underrette de enkelte medlemmer af ledelsen herom. Underretning af ledelsen indfres altid i revisionsprotokollen. Tager ledelsen ikke senest 2 uger herefter de forndne skridt til at standse igangvrende kriminalitet og til at rette op p de skader, den begede kriminalitet har forrsaget, skal revisor foranledige selskabets generalforsamling indkaldt til afholdelse 8 dage fra indkaldelsen. Undlader ledelsen at indkalde til generalforsamling, eller undlader generalforsamlingen at foretage skridt, som nvnt i 1. pkt., skal revisor fratrde. Stk. 6. Vedrrer den i stk. 5 nvnte underretning konomiske forbrydelser, der indebrer vsentligt tab eller risiko herfor for kreditorer, skal revisor samtidig med, at ledelsen underrettes, underrette Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet. I vrige situationer omfattet af stk. 5, skal revisor underrette Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet, sfremt revisor fratrder i henhold til stk. 5, 4. pkt. Stk. 7. Finder revisor, at underretning til ledelsen og indkaldelse til generalforsamling vil vre uegnet til at forhindre fortsat kriminalitet og begrnse tab, skal revisor i stedet fratrde straks, samtidig med at revisor i revisionsprotokollen redegr for grundene hertil. Fratrder revisor i henhold til denne bestemmelse, skal revisor straks underrette Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet herom samt om grundene til sin fratrden, hvis denne ikke allerede er underrettet i henhold til stk. 6. Nr. 2) 61 g, stk. 4, bliver herefter til 61 g, stk. 8. Nr. 3)Som ny stk. 4 i 61 k indsttes: Stk. 4. Desuden har revisor pligt til at deltage i bestyrelsesmder, nr revisors revisionsprotokoller i henhold til 61 g, stk. 4, skal forelgges ledelsen. Mindretallets forslag til 61 g afviger fra flertallets forslag p flgende punkter: 1) Forslaget i stk. 4 forudstter, at revisor i anden lovgivning plgges pligt til at underrette om mistanke om hvidvask. 2) Forslaget i stk. 4 fastslr, at revisor ved mistanke skal foretage en nrmere undersgelse for at af- eller bekrfte mistanken. 3) De relevante strafbare forhold er ikke knyttet til begrebet grov karakter, der efter mindretallets opfattelse ikke i denne sammenhng kan afgrnses p en mde, der er velegnet til en lovtekst. Forslaget i stk. 4 bygger i stedet p 2 kriterier, revisor m forudsttes at kunne vurdere i rimeligt omfang: Dels skal der vre tale om konomiske forbrydelser, jfr. herved erklringsbekendtgrelsens 6, stk. 2, om supplerende oplysninger i revisionsptegningen, og dels skal dette indebre vsentligt tab eller tabsrisiko for aktionrer eller kreditorer, dvs. en problemstilling som skal afgrnses mod selskabets konomiske situation, som det allerede hrer til revisors arbejde at vurdere. 4) Mens forslaget forudstter, at aktionrers interesser - uden for de i stk. 7 nvnte situationer - i betydeligt omfang kan forventes beskyttet ved reaktioner i selskabets regie, herunder i forbindelse med en eventuel generalforsamling, er der for s vidt angr kreditorers interesser i stk. 6 indsat en bestemmelse om, at hvis revisor har en begrundet formodning om, at de konomiske forbrydelser udstter kreditorer for vsentligt tab eller risiko herfor, skal Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet underrettes, samtidig med at ledelsesmedlemmerne underrettes. Forslaget indebrer sledes for s vidt angr kreditorer en pligt til, at revisor ikke afventer den lovpligtige underretning i form af supplerende oplysninger i revisionsptegningen og offentliggrelse af regnskabet, og rykker denne pligt til at ppege kriminalitet frem i tid for at beskytte kreditorers interesser. Mindretallet finder, at revisors rolle som offentlighedens tillidsreprsentant i dag br omfatte, at revisor ikke alene p hvidvaskomrdet men ogs p dette afgrnsede omrde indgr i et samspil med de myndigheder, der har til forml at bekmpe kriminalitet. Mindretallet finder endvidere, at underretningen skal indgives til Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet, der s kan vurdere, om sagen skal behandles ved dette embede eller i en politikreds, og samtidig kan danne sig et overblik over pligtens betydning for kriminalitetsbekmpelsen. 5) Det er tilsvarende ved underretning efter stk. 7 foreslet, at underretningen indgives til Statsadvokaten for srlig konomisk kriminalitet. Overskrift niveau 1: BILAG 1 - CCBE's politiske udtalelse vedrrende advokaters tavshedspligt og lovgivningen om hvidvaskning af penge 1. Introduktion P det seneste har de europiske lande i samarbejde med mange andre lande gjort en stor indsats for at bekmpe strafbare handlinger i forbindelse med hvidvaskning af penge. Mens CCBE har stor respekt for de vigtige ml med denne indsats, der blandt andet frer til mere lovgivning, er CCBE samtidig bekymret for nogle af konsekvenserne heraf. Lovgivningen reprsenterer endnu en trussel mod beskyttelsen af advokaters tavshedspligt, som forpligter dem til eller foreslr at de forpligtes til at melde mistnkelige aktiviteter i lighed med hvidvaskning. CCBE ser dette som et typisk eksempel, som vi har set flere af i de seneste r, hvor henvisningen til vigtige ml for vort samfund er blevet brugt til at reducere rkkevidden af den fundamentale tavshedspligt for advokater. Dette er baggrunden for udsendelsen af denne politiske udtalelse fra CCBE. 2. Generelt 2.1.Loven om tavshedspligt CCBE vil gerne understrege, at advokaters tavshedspligt ikke frst og fremmest er et privilegium for advokaten og klienten. Den er en ndvendighed for, at et frit og demokratisk samfund kan fungere. En borger, en organisation eller et firma i et sdant samfund m vre sikker p, at hvad der bliver betroet til en advokat af hans klient, forbliver hemmeligholdt af advokaten. Ellers kan klienten ikke stole p advokaten og vil ofte afst fra at sge professionel rdgivning, nr det er mest ndvendigt. Klienten m have mulighed for frit at diskutere med sin advokat om en bestemt handling er lovlig eller ej. Den frie og fortrolige diskussion forhindrer hver dag en del ulovlige aktiviteter. Mange af disse handlinger ville have vret beget sfremt klienten ikke havde turdet flge advokatens rd, fordi han ikke kunne stole p total tavshedspligt som en flge af advokatens pligt til at rapportere, hvad han har hrt. Et frit demokratisk samfund kan mles p, hvor langt det beskytter denne vigtige faktor i sdant et samfund. Retten til at have en advokat til at forsvare den enkeltes interesse og kun have denne interesse i tankerne, er en af de fundamentale menneskerettigheder i sdant et samfund. Det er derfor af grundlggende betydning, at advokaters tavshedspligt er beskyttet, ikke kun af hensyn til den advokat, der er forsvarer i straffesager, men for alle en advokats aktiviteter bde inden for og uden for retterne. Det moderne samfund har ikke et mindre behov for denne beskyttelse af tavshedspligten. Tvrtimod, i det moderne samfund, hvor borgerne er kontrolleret og overvget elektronisk p en sdan mde, der var uhrt for f r siden, er advokatens kontor blandt de f tilbageblevne tilflugtssteder. Beskyttelsen af dette tilflugtssted er vigtigere end nogensinde. Landene str her overfor valget af hvilken type samfund de nsker i Europa i dag og i fremtiden. Det er et politisk valg af at vedligeholde og sttte en af de bedste ting i den sociale og demokratiske livsform i Europa. 2.2.Overtrdelse af loven I lang tid havde tavshedspligten en generel anvendelsesmulighed, hvor kun advokatens egen samvittighed afgjorde, hvornr tavsheden skulle brydes. Den almindelige regel var, at den kunne blive brudt, nr det var ndvendigt for at undg en alvorlig kriminel handling, der direkte satte menneskeliv i fare. I en del r har lovgivningen i forskellige europiske lande krnket eller forsgt at krnke beskyttelsen af denne pligt til fortrolighed. Hver gang er det blevet gjort med reference til kriminalitet, som alle er enige i skal bekmpes, s som incest, alvorligt skattebedrag og hvidvaskning af penge. Selvom CCBE ikke er imod behovet for at fremme sdanne gode forml, er man dog i CCBE blevet mere og mere bekymret for konsekvenserne af lovgivningen vedrrende advokaters tavshedspligt. En person, en organisation eller et firma, der er usikker p lovligheden, berettigelsen og andre ting ved sdanne forbrydelser kan ikke bede om rd hos en advokat af frygt for, at informationerne bliver rbet til politiet eller andre myndigheder. Dette kan meget vel ske i tilflde, hvor der er strst behov for rd og hvor forbrydelser meget ofte kunne forhindres. Disse konsekvenser af lovgivningen er beklagelige og kan fre til en delggelse af beskyttelsen af tavshedspligten. CCBE skal understrege, at organisationen under ingen omstndigheder nsker beskyttelse af nogen advokats egne forbrydelser bag et skjold af tavshedspligt. Alle advokater har aflagt ed p ikke at beg kriminalitet. De arbejder under strengere etiske regler end andre erhverv, regler, der er vedtaget af et strengt disciplinrt system. CCBE har derfor intet imod sager mod advokater mistnkt for selv at have taget del i strafbare handlinger, dog under forudstning af, at lovgivningen ikke gr almindelig rdgivning fra en advokat til en strafbar handling. Hvad CCBE mener er, at der er manglende forstelse for konsekvenserne af den sammenstykkede lovgivning indrammet af gode intentioner om advokaters tavshedspligt. 3.De interne regler for advokater CCBE ser det ikke som nogen reel fare, i svkkelse af kampen mod hvidvaskning af penge eller anden strafbar handling, at opretholde den strst mulige beskyttelse af advokaters tavshedspligt. Som ppeget ovenfor arbejder advokater under deres regler for god advokatskik, som er strengere end regler inden for andre erhverv. Det er en standard i disse regler, at advokater skal undg strafbare handlinger og undg p nogen mde at bidrage til sdanne aktiviteter. Som en flge heraf er det enhver advokats ret og pligt at trkke sig fra en sag, hvor han har alvorlig mistanke om, at sagens dispositioner kan fre til en hvidvaskningsoperation. Man m skelne mellem, hvor advokaten deltager i en mistnkelig lovlig handling fra hvilken han kan trkke sig og afholde sig fra at deltage i, og situationen, hvor advokaten ikke deltager i en sdan handling, men forsvarer en person, der er anklaget for at vre skyldig i hvidvaskning. I sidstnvnte situation er det hans pligt at sikre og fastholde forsvaret for den anklagede med klar respekt for advokatens etiske regler. Problemerne med hvidvaskning af penge har frt til en ny regel foreslet i en revision af CCBE's regler for god advokatskik. Den nye regel forpligter advokaten til at identificere sin klient eller for hvem hans direkte klient arbejder. 4.Praktisk plan Beskyttelsen af advokaters tavshedspligt skal ogs omfatte hans sagsarkiv. Advokaten har behov for et minimum af beskyttelse, nr han bliver plagt af politiet eller anden myndighed at give adgang til hans arkiv. Der br ikke vre nogen mulighed for at bede om adgang medmindre mistanken er beskrevet i prcise og fremfor alt specifikke vendinger. Det skal under ingen omstndigheder vre tilladt at fiske efter materiale end ikke indirekte. Hvis sagsakter bliver forlangt udleveret p et sdant grundlag er det af strste vigtighed, at en neutral person er tilstede for at kunne bedmme om nogle af de dokumenter, der forlanges, er omfattet af tavshedspligten. Denne person m i visse retssystemer foretrkkes at vre en dommer undtagen den dommer, der str for den kriminelle efterforskning. I andre retssystemer kan den neutrale person mske vre den lokale retsprsident, hans viceprsident eller en uafhngig advokat. Den nuvrende lovgivning viser, at der er stor variation mellem de europiske lande om, hvorledes denne situation skal takles. En flles europisk lovgivning p dette generelle grundlag ville vre en stor hjlp. 5.Anbefaling CCBE arbejder mod en harmoniseret holdning blandt dets medlemsorganisationer. CCBE anbefaler derfor, at nationale advokatsamfund inkluderer, hvis ikke allerede inkluderet, flgende forpligtelser i deres regler for god advokatskik: I. I en hvilken som helst sag overgivet til en advokat skal han eller hun kontrollere klientens identitet eller identiteten af den mellemmand, klienten bruger til at reprsentere sig i forhold til advokaten. II. At forbyde, nr en advokat bliver bedt om at forvalte penge, at han modtager eller forvalter penge, der ikke fuldt og helt kan henfres til en navngiven sag. III. Give advokater, der deltager i en lovlig transaktion, pligt til at trkke sig fra sagen, hvis de har alvorlig mistanke om, at den planlagte operation vil resultere i hvidvaskning af penge. CCBE sigter ogs mod at inkludere disse bestemmelser i dets egne regler om god advokatskik for transnationale juridiske forretninger. 6. Konklusion CCBE understreger, at beskyttelse af advokaters tavshedspligt er af fundamental betydningen i et frit og demokratisk samfund. Det er ogs en lov under EU loven: Naturligvis krver princippet om fortrolighed, at enhver, der stilles for en domstol, skal kunne tale frit (cfr. AMES beslutning af 18. maj 1982). Denne tavshedspligt trues af lovning, der er baseret p vrdige forml, men overser de uheldige konsekvenser for tavshedspligten og den mde et frit og demokratisk samfund fungerer p. Der er derfor et klart behov for en meget omhyggelig analyse og fokus p dette aspekt af lovgivningen. Af denne grund br advokaterhvervet ikke vre underkastet betingelserne i direktiv 91/308/CEE af Rdet af 10.6.1991 srligt artikel 12 i dette direktiv. CCBE advarer lovgiverne mod omfattende lovgivningsinitiativer mod hvidvaskning af penge. Sdanne lovgivningsinitiativer viser sig ofte at modarbejde de ml som de forsger at opn. Til slut understreger CCBE kraftigt vigtigheden af en flles europisk lovgivning, der beskytter tavshedspligten p en passende mde, der str i forhold til dens samfundsmssige betydning. Overskrift niveau 1: BILAG 2 - De europiske professionelle foreningers charter til sttte for kampen mod organiseret kriminalitet Charter of the European Professional Associations. In support of the fight against organised crime 1.The undersigned European Professional Associations, expressing their support of the objectives contained in the EU Action Plan to combat organised crime (in particular Recommendation 12), undertake, with regard to the rules and practices governing the professions concerned, to encourage their Member Associations: -to adopt standards or guidelines within existing or future codes of conduct to protect the professionals they represent from being involved in fraud, corruption and money-laundering or from being exploited by organised crime (hereafter referred to collectively as Organised Crime); -to improve, where needed, existing mechanisms or to create new mechanisms which permit proper monitoring of the compliance by the affiliated professionals with such standards or guidelines, including appropriate penalties in the case of their violation. The undersigned European Professional Associations further undertake to promote a European or, where appropriate, an international framework of common standards or guidelines for each profession. 2.The undersigned European Professional Associations consider that the professions they represent have an important role in safeguarding the public interest. Their national Member Associations have therefore a particular obligation to ensure the full respect by their affiliated professionals, who exercise their main activities in the related EU Member State, of the legal provisions applicable to all citizens in the field of fraud, corruption and money-laundering and of a number of specific related rules applicable to each profession. In this context, they confirm that it is of the highest importance that: -professionals shall not knowingly be a party to any of the above mentioned criminal activities -professionals shall not give advice that would disguise and/or conceal any past, present or future above mentioned criminal activity or help in its perpetration; -professionals shall not engage in acts or activities that would prejudice their professional integrity when carrying out their duties and responsibilities. 3.The undersigned European Professional Associations agree that the following principles shall be considered as core elements of the above mentioned standards or guidelines: a) the receipt of bribes and other illegal advantages for themselves or their clients, in order to act or refrain from acting in breach of their duties, shall be forbidden; b) the use of confidential professional information for any personal gain or unlawful purpose shall be forbidden; c) when handling clients money, and having regard to legal provisions that may already require to verify identity in particular circumstances, professionals shall systematically verify the identity of the client and take all reasonable steps to seek the relevant information; d) when a professional in public practice considers that the fulfilment of the client's instructions involves a risk of assisting in one of the above mentioned criminal activities, he shall consider withdrawing from acting. These principles may be supplemented and adjusted, where necessary, to take into account any further national legislation and the status of the individual professional concerned, in particular when he acts as an employee of a company. 4.The undersigned European Professional Associations further agree, in cooperation with their Member Associations, to promote or to improve the following actions: -setting up or improvement of a monitoring system or of internal professional reporting procedures, or of both instruments, as well as of appropriate professional penalisation, relating to organised crime activites and professional misconduct of their members; -setting up at the level of the national professional associations of a confidential guidance mechanism in order to assist members facing difficulties in the interpretation of the provisions of the relevant codes of conduct; -setting up or improvement of the investigation by a professional body of complaints by clients; -promoting initiatives of professional associations or bodies aimed at preventing their members from any involvment in organised crime (awareness raising, exchange of best practice, specific guidance and training); -providing information on the professions' codes of conduct and monitoring systems to all parties concerned, including professional associations from the applicant countries. The following European Professional Associations are signatories of this Charter: Council of the Bars and Law Societies of the European Community (CCBE) Confdration Fiscale Europenne (CFE) Confrence des Notariats de l'Union Europenne (CNUE) European Federation of Accountants and Auditors for SME's (EFAA) Fdration des xperts Comptables Europens (FEE) Version 1.0 den 19. december 1999 Denne publikation findes p adressen http://www.jm.dk/publikationer/bet1379 Copyright (c) Justitsministeriet 1999